Le riserve nella trasformazione regressiva

in occasione di operazioni straordinarie occorre prestare molta attenzione al trattamento fiscale che subiscono le riserve appostate in bilancio: in questo intervento analizziamo quello delle riserve nel caso di una trasformazione regressiva

La trasformazione omogenea regressiva, che comporta il cambiamento della veste giuridica di una società di capitali (s.p.a., .a.p.a. o s.r.l.) in quella di società di persone (s.n.c. s.a.s), è un’operazione sostanzialmente neutra dal punto di vista fiscale, atteso che non comporta l’emersione di alcun plusvalore imponibile in capo alla società trasformata e neppure in capo ai soci della medesima società. Ciò nonostante, ai fini fiscali, è comunque opportuno prestare particolare attenzione al corretto trattamento fiscale delle riserve da utili accantonate dalla società di capitali nel periodo precedente al perfezionamento dell’operazione straordinaria in parola.

Nello specifico, il trattamento fiscale delle predette riserve è soggetto alla disciplina di cui all’art. 170 c. 4 del TUIR secondo cui le riserve di utili accantonate dalla società di capitali, nel periodo ante trasformazione, si considerano distribuite ai soci nel periodo successivo a quello dell’operazione, a meno che le riserve siano iscritte nel bilancio della società trasformata con l’indicazione della loro origine. Riassumendo, quindi, in presenza di tali riserve ante trasformazione, si potrebbero verificare due diversi scenari.

In caso di iscrizione separata delle riserve pregresse nel bilancio della società di persone risultante dalla trasformazione, non opera alcuna presunzione di distribuzione e, conseguentemente, tali riserve costituiranno materia imponibile per i soci, solo nel periodo d’imposta in cui le stesse verranno effettivamente distribuite.

Nella prassi aziendalistica, le riserve in parola, indicate nel bilancio della società di persone post trasformazione, vengono denominate “riserve di utili art. 170 comma 4 del TUIR”. Tuttavia, la ricostituzione in bilancio di dette riserve non può verificarsi allorquando la società di persone risultante dalla trasformazione, decidesse di non optare per la contabilità ordinaria: l’adozione de regime di contabilità semplificata impone, infatti, la tassazione delle riserve pregresse in capo ai soci nel primo periodo successivo alla trasformazione. Peraltro, è necessario tassare le riserve in capo ai soci anche nel momento in cui il passaggio alla contabilità semplificata avvenga non a seguito della trasformazione, ma in esercizi successivi. In buona sostanza, l’impossibilità di indicare in bilancio dette riserve comporta la loro tassazione in capo ai soci nel periodo in cui viene adottato il regime contabile semplificato.

Se non fosse possibile procedere all’iscrizione in bilancio delle riserve pregresse (o per volontà dei soci o perché si è adottato il regime contabile semplificato in luogo dell’ordinario), occorre obbligatoriamente procedere alla distribuzione delle stesse in favore dei soci della società trasformata: le riserve di utili così distribuite saranno imponibili, ai fini fiscali, nel rispetto delle modalità previste per la tassazione dei dividendi distribuiti da soggetti IRES. A tale proposito, si rammenta che, se il socio percettore risulta essere una società di capitali, indipendentemente dalla natura della partecipazione detenuta, si applicherà un prelievo fiscale sul 5% degli utili distribuiti.

Nel caso in cui il socio percettore sia una persona fisica, che detiene una partecipazione qualificata, si applicherà un prelievo fiscale sul 49,72% delle riserve di utili formatasi dall’esercizio successivo a quello in corso alla data del 31.12.2007, ovvero si applicherà un prelievo fiscale sul 40% degli utili formatisi fino all’esercizio in corso al 31.12.2007. Controverso risulta essere, invece, il trattamento fiscale delle riserve distribuite ai soci persone fisiche che detengono una partecipazione non qualificata. Infatti, secondo un orientamento molto discutibile dell’amministrazione finanziaria (video conferenza del 18.05.2006), le riserve distribuite ai soci non qualificati debbono soggiacere al medesimo trattamento impositivo previsto per le partecipazioni qualificate (imposizione nel…

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