Rettifica IVA in caso di riscatto leasing dell’immobile strumentale, rinuncia ad accertamento con adesione: effetti su sospensione del termine per proporre impugnazione…

di Antonio Gigliotti

Pubblicato il 7 febbraio 2013



...l’immobile donato cede l’usufrutto; pagamento dell’imposta di bollo in luogo del contributo unificato; deduzione forfetaria autotrasportatori... queste le praticissime risposte ai quesiti del dott. Antonio Gigliotti

QUESITO N. 1: Rettifica Iva in caso di riscatto da leasing dell’immobile strumentale

Un imprenditore individuale ha acquisito nel 2010 un immobile strumentale effettuandone il riscatto al termine del periodo di leasing (otto anni). L’acquisizione è avvenuta con l’applicazione del reverse, quindi con l’assolvimento dell’Iva attraverso la registrazione della fattura sia inel registro IVA acquisti che nel registro IVA vendite.

Premesso che il titolare dell’impresa ha chiuso l’attività al 31.12.12 e procede all’autoconsumo dell’immobile strumentale, si chiede se sia corretto emettere una fattura di vendita in esenzione Iva, come previsto dal D.L. 83/2012 convertito nella Legge 134/2012.

 

RISPOSTA

La cessione dell’immobile è sostanzialmente equiparata all’estromissione dello stesso dal patrimonio della ditta individuale. Per effetto della sostanziale equiparazione tra la cessione dell’immobile e la sua estromissione dal patrimonio dell’impresa, il contribuente dovrà emettere autofattura soggetta a Iva, al fine di evitare che un bene, per il quale è stata detratta l'imposta nel momento dell'entrata nel patrimonio aziendale, giunga detassato al consumo finale (analogo trattamento è previsto per le assegnazioni di beni ai soci secondo il n. 6 dell'articolo 2).

Mentre sino al 25/06/12 l’estromissione dell’immobile doveva essere imponibile per obbligo, con l’entrata in vigore del D.L. n.83/12 la fatturazione potrebbe avvenire in esenzione.

In base alle disposizioni del D.L. 83/2012, infatti, anche la cessione di un fabbricato strumentale a un privato (come avviene quando il bene transita nella sfera personale dell'imprenditore) non rientra più nell'ipotesi d'imponibilità Iva obbligatoria: tale regime è previsto solo per l'impresa costruttrice con riguardo alle cessioni (comprese quelle assimilate) di fabbricati costruiti entro cinque anni dalla fine lavori.

Secondo l'articolo 10, numero 8-ter, infatti, queste operazioni sono ora "naturalmente" esenti, salvo opzione per l'imponibilità, con un evidente risparmio rispetto alla precedente tassazione con Iva ordinaria.

La ditta individuale dovrà, quindi, emettere un'autofattura esente da Iva ai sensi dell'articolo 10 numero 8-ter del decreto Iva (D.P.R. 633/72). Considerata la soppressione delle ipotesi di imponibilità obbligatoria per le vendite ai privati, il regime di esenzione previsto per le cessioni trova applicazione oggi anche nei casi di autoconsumo, ai sensi dell'articolo 2, comma 2, numero 5 del D.P.R. 633/72.

L'applicazione del regime naturale di esenzione, in assenza di opzione da parte del cedente, consente di evitare il versamento dell'Iva, ma potrebbe comportare la rettifica della detrazione dell'Iva assolta negli ultimi 10 anni sull'acquisto dell'immobile.

Il periodo di sorveglianza di 10 anni, ai fini della rettifica della detrazione, per gli immobili, decorre dalla data di acquisto e non dalla entrata in funzione degli stessi (articolo 19 bis, comma 8, del D.P.R. 633/72). La locazione in esenzione da Iva comporta l'obbligo di rettifica della detrazione per il decimo di competenza dell'anno al momento della locazione, se non sono trascorsi dieci anni dall'acquisto del fabbricato.

Nel caso di cessione in esenzione si devono versare i decimi che residuano (circolare 12/E del 1 marzo 2007).

Supponendo che l'immobile sia stato acquistato nel 2010 con Iva assolta pari a 100 e che l'immobile sia ceduto in esenzione nel 2013, deve essere riversata l'Iva nella misura di 70.

Nel caso del leasing, pur in assenza di chiarimenti ufficiali, dovrebbe prevalere la soluzione "sostanziale" di considerare i canoni come parte del prezzo di acquisto: questo significa che anche i canoni sono soggetti a rettifica, per un periodo di 10 anni dalla data del riscatto (dal 2010). Diversamente, si avrebbero due differenti soluzioni per situazioni analoghe: acquisto in leasing e acquisto con atto di compravendita.

 

QUESITO N. 2: Rinuncia ad accertamento con adesione: effetti su sospensione del termine per proporre impugnazione

Il contribuente che a seguito della notifica di un avviso di accertamento presenta istanza di adesione, alla quale però rinuncia in sede di contraddittorio con l’Ufficio, quanto tempo ha per proporre il ricorso in CTP?

 

RISPOSTA

La procedura di accertamento con adesione può essere attivata su invito dell’Ufficio ovvero dietro iniziativa del contribuente. Nel secondo caso, la domanda di adesione può essere presentata:

  • prima di aver ricevuto la notifica di un atto di accertamento non preceduto da un invito a comparire;

  • dopo aver ricevuto la notifica di un atto impositivo non preceduto da invito a comparire, e solo fino al momento in cui non scadono i termini per la proposizione dell’eventuale ricorso.

 

Ai sensi dell’art. 6, comma 3, del D.Lgs. n. 218 del 1997, dalla data di presentazione dell’istanza per adesione i termini per ricorrere al giudice tributario, restano automaticamente sospesi per un periodo di 90 giorni.

Di conseguenza, nel caso un cui venga avanzata un’istanza di adesione, il termine complessivo per proporre impugnazione è di 150 giorni dalla notifica dell’atto impositivo (al termine di 60 giorni per proporre ricorso in CTP si aggiunge la sospensione di diritto di 90 giorni [60 + 90 = 150] e, se del caso, la sospensione feriale dal 1° agosto al 15 settembre di ogni anno).

Ebbene, alla luce della più recente giurisprudenza in tema di accertamento con adesione, la sospensione automatica del termine per proporre impugnazione si interrompe ogni qual volta il contribuente manifesti in modo univoco la propria volontà di rinunciare all’istanza, quindi di non voler più pervenire all’accordo con il Fisco.

Pertanto, se il contribuente - come nel caso posto nel quesito - in sede di contraddittorio con l’Ufficio rinuncia in modo espresso (o comunque inequivocabile) all’istanza di adesione il termine di sospensione per impugnare l’atto impositivo si interrompe, con la conseguenza che il termine per la presentazione del ricorso in Commissione Tributaria scade decorsi 60 giorni dalla notifica dell’atto impositivo a cui vanno aggiunti i giorni compresi tra la data di presentazione dell’istanza di adesione e la data in cui si è rinunciato alla stessa (v. Cass. n.n. 2857, 3762 e 17439 del 2012).

Se invece il contribuente si limita a dichiarare che l’accordo non è in quel momento raggiungibile la sospensione di 90 giorni dei termini per l’impugnazione persistere, perché non può essere esclusa la ripresa delle trattative per evitare il contenzioso (in questo senso, Corte Costituzionale, ord. 15 aprile 2011, n. 140).

In altra parole, il verbale di contraddittorio che dà atto del mancato (momentaneo) raggiungimento dell’accordo non determina l’interruzione della sospensione dei termini per ricorrere, e il contribuente continua ad avere 150 giorni di tempo per proporre ricorso, decorrenti dalla data di notifica dell’atto impositivo.

 

QUESITO N. 3: L’immobile donato cede l’usufrutto

Un contribuente, proprietario di un'abitazione, rimasto vedovo, si risposa e cede l'abitazione alla moglie, che a sua volta la dona alle figlie riservandosi l'usufrutto.

Ora è deceduta anche la seconda moglie usufruttuaria; il coniuge superstite ha mantenuto il diritto di abitazione? È quindi soggetto passivo ai fini Irpef e Imu?

 

RISPOSTA

La risposta è negativa. Il coniuge superstite, infatti, non vanta alcun diritto di abitazione sull'immobile poiché il coniuge deceduto era titolare del solo diritto reale di usufrutto che si è consolidato automaticamente con la nuda proprietà, per cui le figlie sono divenute titolari della piena proprietà dell'abitazione.

Sotto il profilo fiscale, i soggetti passivi Imu sono dunque le figlie del genitore deceduto.

Spetta quindi ai (pieni) proprietari assolvere gli adempimenti Imu.

Va sottolineato il fatto che l’art. 13 del Decreto c.d. “Salva Italia”, avendo previsto l’applicazione anticipata dell’IMU (art.8 D.Lgs. 23/11) a tutti i comuni del territorio nazionale dal 2012, comporta che l’IMU sostituisca la vecchia ICI e per la componente immobiliare l’Irpef e le addizionali dovute in riferimento al reddito fondiario per i beni non locati.

La sostituzione dell'Irpef comporta, in via generale, che:

  • per gli immobili non locati (compresi quelli concessi in comodato d'uso gratuito e quelli utilizzati a uso promiscuo dal professionista) o non affittati risulta dovuta la sola Imu;

  • mentre per quelli locati o affittati risultano dovute tanto l'Imu quanto l'Irpef.

Per gli immobili non locati il contribuente verserà IMU e non più Irpef, mentre per i terreni non affittati va fatta una distinzione tra reddito dominicale e reddito agrario, in quanto il reddito agrario verrà tassato con le ordinarie regole delle imposte sui redditi (art.32 Tuir), mentre il reddito dominicale sarà soggetto a imposizione Irpef solo se affittato. I terreni non affittati, non producono base imponibile Irpef per la parte di reddito dominicale.

Nel quadro RB del modello Unico PF o nel quadro B del mod. 730/2013, invece, il reddito fondiario dei fabbricati:

  • locati sconterà IMU e IRPEF;

  • non locati solo IMU.

L’abitazione principale sconterà, dunque, solo IMU (a patto che non sia parzialmente locata) e non più Irpef, anche se nella pratica anche in precedenza veniva abbattuto il reddito fondiario dalla deduzione per abitazione principale specifica.

 

QUESITO N. 4: Pagamento dell’imposta di bollo in luogo del contributo unificato

Se il ricorrente appone sulla nota di iscrizione a ruolo una marca da bollo di valore pari a quanto dovuto a titolo di contributo unificato, l’onere fiscale relativo all’introduzione della lite tributaria può ritenersi comunque assolto?

 

RISPOSTA

L'art. 37, comma 6, lett. t), del D.L. n. 98/2011, mediante l’aggiunta di un comma 6-quater, all'art. 13 del D.P.R. n. 115/02 (TUSG – Testo unico spese di giustizia), ha introdotto anche nel contenzioso tributario l’obbligo di pagare il contributo unificato (C.U.), già previsto per il processo civile e quello amministrativo.

A partire dal 7 luglio 2011, il C.U. è dovuto per ciascun grado di giudizio (art. 9 TUSG) e il suo ammontare è commisurato al valore della controversia fiscale, che si determina facendo riferimento all’importo del tributo al netto degli interessi e delle eventuali sanzioni irrogate con l’atto impugnato. Per le controversie relative esclusivamente alle irrogazioni delle sanzioni il valore della controversia è determinato dalla somma di quest’ultime.

All’atto della costituzione in giudizio, il contribuente ha l’obbligo di compilare la nota di iscrizione a ruolo sulla quale andrà applicato il contrassegno adesivo recante la dicitura “Contributo unificato”.

Per far affluire i versamenti a uno specifico capitolo di entrata del bilancio dello Stato, destinato alla giustizia tributaria, è stato predisposto un nuovo contrassegno disponibile, dal 12 dicembre 2012, presso i rivenditori di generi di monopolio.

Il vecchio contrassegno potrà essere utilizzato per i ricorsi e gli atti depositati fino al 31 dicembre 2012.

Ebbene, contestualmente all’introduzione del contributo unificato, il Legislatore fiscale ha abrogato l'art. 260 del citato D.P.R. n. 115/2002, che disciplinava l'applicazione dell'imposta di bollo sui ricorsi tributari.

La marca da bollo, quindi, da oltre un anno, non è più utilizzabile.

Pertanto, qualora il ricorrente paghi per errore l’importo dovuto in base al valore della lite tramite marca da bollo e non tramite contrassegno specifico recante la dicitura “contributo unificato”, l’Ufficio di segreteria sarà tenuto al recupero del tributo (C.U.). L’imposta di bollo e il C.U. non possono infatti essere compensati, trattandosi di due tributi nettamente distinti sia con riguardo ai presupposti soggettivi e oggettivi sia in relazione alle rispettive finalità. Il termine per la prescrizione del recupero del contributo è di dieci anni (direttiva MEF n. 2/DF del 2012).

Non è altresì ammesso il rimborso dell’imposta pagata in modo ordinario (carta bollata) o straordinario (marche da bollo) fatta eccezione per il caso in cui si tratti:

  • di imposta assolta mediante bollo a punzone su moduli divenuti inutilizzabili per sopravvenute disposizioni legislative o regolamentari;

  • di imposta, anche parzialmente assolta, mediante visto per bollo.

Di conseguenza, non è rimborsabile l’imposta di bollo assolta per mezzo di marche (direttiva MEF citata; circolare n. 106/E/2001).

Concludendo, se il ricorrente appone sulla nota di iscrizione a ruolo una marca da bollo di valore pari a quanto dovuto a titolo di C.U., l’onere fiscale relativo all’introduzione della lite tributaria non può ritenersi assolto e l’Ufficio di segreteria, accertato l’errore, deve procedere al recupero del contributo.

 

QUESITO N. 5: Deduzione forfetaria autotrasportatori c/terzi

Il titolare di una ditta di autotrasporto c/terzi, inerente l'attività di raccolta e trasporto rifiuti per gli enti pubblici e non, con codice attività 381100 e contabilità ordinaria non per opzione, ha alle dipendenze vari autisti che giornalmente effettuano trasporti anche fuori comune. Tale contribuente può usufruire della deduzione forfetaria per i dipendenti per i trasporti che effettuano fuori dal comune? Preciso che in busta paga non riportano alcun rimborso per trasferte.

 

RISPOSTA

L’articolo 66 del Tuir, relativo alle imprese in contabilità semplificata, prevede al comma 5 una deduzione forfetaria a favore delle imprese esercenti autotrasporto conto terzi. La deduzione compete per i trasporti effettuati personalmente dall’imprenditore oltre il territorio comunale. L’articolo 13 del D.L. 90/1990 (richiamato dalle istruzioni a Unico) a tutt’oggi vigente, anche se emanato in costanza della previgente normativa, vale a dire l'articolo 79, comma 8, del Tuir, dispone che la deduzione forfetaria compete anche alle imprese minori che abbiano optato per la contabilità ordinaria.

Nel caso di specie, la società ha una contabilità ordinaria per obbligo, perché supera le soglie per la contabilità semplificata. Quindi, il beneficio della deduzione forfetaria non risulta applicabile.

Tuttavia, in base all’articolo 95, comma 4 del Tuir le imprese autorizzate all’autotrasporto di merci, in luogo della deduzione, anche analitica, delle spese sostenute in relazione alle trasferte effettuate dal proprio dipendente fuori comune, possono dedurre un importo pari a 59,65 euro al giorno, elevate a 95,80 euro al giorno per le trasferte all’estero, per ogni lavoratore e per ogni giorno di trasferta.

Da tale calcolo vanno sempre escluse le spese di viaggio e di trasporto che quindi restano deducibili secondo i criteri ordinari e sono cumulabili con il criterio “forfetario” di cui al comma 4 dell’art.95.

Questa possibilità è riconosciuta dal 1° gennaio 2000 e compete anche all’impresa in questione, se ha il requisito di essere autorizzata al trasporto di merci.

Qualora un’impresa di autotrasporti eroghi a un autista un importo (magari stabilito dal CCNL) di 40 euro al giorno per le trasferte sul territorio nazionale, essa potrà in sede di dichiarazione dei redditi aumentare il costo reale iscritto in bilancio (euro 40) di un ulteriore costo figurativo pari a euro 19,65 al giorno fino a raggiungere il valore massimo deducibile (euro 59,65).

Ovviamente qualora le spese effettivamente risultassero superiori ai limiti forfetari (59,65 o 95,80) si applicherà la deduzione ordinaria, anche analitica.

Tale agevolazione spetta solo alle imprese che eseguono trasporto merci (e non passeggeri) ed inoltre, il trasporto deve essere eseguito per conto terzi (e non per conto proprio), oltre al fatto che va effettuata la verifica dell’iscrizione della società all’Albo degli autotrasportatori.

Le imprese di autotrasporto possono dedurre dal proprio reddito imponibile, operando un'apposita variazione in sede di dichiarazione un importo forfetario per spese di trasferta. Tale deduzione è alternativa alla deduzione, "anche analitica, delle spese sostenute in relazione alle trasferte effettuate dal proprio dipendente fuori del territorio comunale [...]".

Dunque anche se in busta paga non vi è rimborso spese per trasferte, la deduzione viene operata direttamente in dichiarazione dei redditi.

 

7 febbraio 2013

Antonio Gigliotti