Non c’è più spazio per il vecchio redditometro per le annualità dal 2009 in poi. E’ questo, in estrema sintesi, il messaggio lanciato dall’Agenzia delle Entrate nel corso di TeleFisco 2013.
IL NUOVO DETTATO NORMATIVO
Come è noto, l’art. 22 del D.L. n. 78 del 31 maggio 2010, convertito, con modificazioni, dalla legge 30 luglio 2010 n. 122, ha modificato i commi 4,5,6,7,e 8 dell’art. 38 del D.P.R. n. 600/73, istituendo un nuovo sistema di determinazione sintetica del reddito, che vede da una parte il cd. spesometro e dall’altra parte il cd. redditometro.
Peraltro, l’Amministrazione finanziaria (C.M. n. 28/2011) ha confermato l'alternatività tra i due strumenti accertativi, uno basato sul totale delle spese di qualsiasi genere sostenute nel corso del periodo d'imposta e l'altro fondato sul contenuto induttivo di elementi indicativi di capacità contributiva.
La scelta dello strumento accertativo da utilizzare da parte dell’ufficio non necessariamente deve essere effettuata a monte ma, in ragione della fattispecie concreta, potrà essere effettuata successivamente in base alle risultanze istruttorie.
SPESOMETRO
Sulla base del nuovo dettato normativo, applicabile per le annualità dal 2009 in poi, l’ufficio, indipendentemente dalle disposizioni recate dai commi precedenti dell’art. 38 e dall’art. 39 del D.P.R. n. 600/73, può sempre determinare sinteticamente il reddito complessivo del contribuente sulla base delle spese di qualsiasi genere sostenute nel corso del periodo d’imposta.
La stessa circolare n. 28/2011, punto 8.1, ha confermato che tra le spese “di qualsiasi genere sostenute nel periodo d’imposta” e che rilevano nella determinazione sintetica del reddito rientrano anche quelle che nella disposizione normativa previgente erano individuate come “spese per incrementi patrimoniali”.
In presenza di acquisto di un bene di natura patrimoniale effettuato tramite finanziamento (mutuo, leasing...) ai fini dell'accertamento sintetico, ex art. 38, c. 4, del DPR 600/73, rileveranno solamente le quote o i canoni pagati nell'anno, che andranno ad aggiungersi alle altre spese sostenute nel corso del periodo d'imposta esaminato (cfr. c.m. n. 28/2011, punto 6.2).
Al contribuente è demandata la prova che il relativo finanziamento è avvenuto con redditi diversi da quelli posseduti nello stesso periodo d’imposta, o con redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta o, comunque, legalmente esclusi dalla formazione della base imponibile.
La nuova modalità è utilizzabile in qualsiasi momento, anche per una sola annualità, qualora l’ufficio è in possesso di un elemento di spesa, spostando sul contribuente l’onere della prova.
Avendo il legislatore eliminato la norma relativa alla spesa per incrementi patrimoniali, la conseguenza che ne deriva è che in caso di acquisto di un bene di tale natura (immobile, automezzo, etc) l'intera spesa sostenuta influirà nel calcolo del reddito sinteticamente accertabile del contribuente.
Occorre, quindi, avere riguardo al principio di cassa: se, ad esempio, nel 2010 viene corrisposto un acconto per l’acquisto di un immobile pari a 50.000 euro e nel 2011 viene corrisposto il saldo per 150.000 euro, la “spesa” di 50.000 euro può essere imputata a maggiore reddito del 2010 e quella di 150.000 euro al maggiore reddito del 2011 ( cfr. c.m. n.28/2011, punto 8.2.).
IL CD. REDDITOMETRO
La determinazione sintetica del reddito può essere, altresì, fondata sul contenuto induttivo di elementi di capacità contributiva (cd. redditometro), individuato mediante l’analisi di campioni significativi di contribuenti, differenziati anche in funzione del nucleo familiare e dell’area territoriale di appartenenza, con decreto del Ministero dell’Economia e delle finanze, da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale, con periodicità biennale.
Il decreto del 24 dicembre 2012 è stato pubblicato nella G.U. n.3 del 4 gennaio e all’art.1, attraverso l’allegato A, individua il contenuto induttivo degli elementi indicativi di capacità contributiva sulla base del quale può essere fondata la determinazione sintetica del reddito complessivo delle persone fisiche.
Per elemento indicativo di capacità contributiva si intende la spesa sostenuta dal contribuente per l'acquisizione di servizi e di beni e per il relativo mantenimento.
Il contenuto induttivo degli elementi indicativi di capacità contributiva, indicato nella tabella A, è determinato tenendo conto della spesa media, per gruppi e categorie di consumi, del nucleo familiare di appartenenza del contribuente e corrisponde alla spesa media risultante dall'indagine annuale sui consumi delle famiglie compresa nel Programma statistico nazionale, ai sensi dell'art. 13 del decreto legislativo 6 settembre 1989, n. 322, effettuata su campioni significativi di contribuenti appartenenti ad undici tipologie di nuclei familiari distribuite nelle cinque aree territoriali in cui è suddiviso il territorio nazionale. Le tipologie di nuclei familiari considerate sono indicate nella tabella B, che fa parte integrante del decreto.
Il contenuto induttivo degli elementi di capacità contributiva indicati nella tabella A è, altresì, determinato considerando le risultanze di analisi e studi socio economici, anche di settore.
Ai fini della determinazione sintetica del reddito complessivo delle persone fisiche, in presenza di spese indicate nella tabella A, si considera l'ammontare più elevato tra quello disponibile o risultante dalle informazioni presenti in Anagrafe tributaria e quello determinato considerando la spesa media rilevata dai risultati dell'indagine sui consumi dell'Istituto nazionale di statistica o da analisi e studi socio economici, anche di settore.
Resta fermo che l’Amministrazione finanziaria può utilizzare elementi di capacità contributiva diversi da quelli riportati nella tabella A, qualora siano disponibili dati relativi alla spesa sostenuta per l'acquisizione di servizi e di beni e per il relativo mantenimento; quota di risparmio riscontrata, formatasi nell'anno.
Le spese relative ai beni e servizi si considerano sostenute dalla persona fisica cui risultano riferibili sulla base dei dati disponibili o delle informazioni presenti in Anagrafe tributaria. Si considerano, inoltre, sostenute dal contribuente, le spese relative ai beni e servizi effettuate dal coniuge e dai familiari fiscalmente a carico.
Non si considerano sostenute dalla persona fisica le spese per i beni e servizi se gli stessi sono relativi esclusivamente ed effettivamente all'attività di impresa o all'esercizio di arti e professioni, sempre che tale circostanza risulti da idonea documentazione.
Modalità di determinazione del reddito sintetico
Il reddito complessivo accertabile è determinato sulla base:
a) dell'ammontare delle spese, anche diverse rispetto a quelle indicate nella tabella A che, dai dati disponibili o dalle informazioni presenti nel Sistema informativo dell'Anagrafe tributaria, risultano sostenute dal contribuente;
b) della quota parte, attribuibile al contribuente, dell'ammontare della spesa media ISTAT riferita ai consumi del nucleo familiare di appartenenza, determinata:
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nella percentuale corrispondente al rapporto tra il reddito complessivo attribuibile al contribuente ed il totale dei redditi complessivi attribuibili ai componenti del nucleo familiare;
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in assenza di redditi dichiarati dal nucleo familiare, nella percentuale corrispondente al rapporto tra le spese sostenute dal contribuente ed il totale delle spese dell'intero nucleo familiare, risultanti dai dati disponibili o dalle informazioni presenti nel Sistema informativo dell'Anagrafe tributaria;
c) dell'ammontare delle ulteriori spese riferite ai beni e servizi, presenti nella tabella A, nella misura determinata considerando la spesa rilevata da analisi e studi socio economici;
d) della quota relativa agli incrementi patrimoniali del contribuente imputabile al periodo d'imposta, nella misura determinata con le modalità indicate nella tabella A;
e) della quota di risparmio riscontrata, formatasi nell'anno.
Qualora l'ufficio determini sinteticamente il reddito complessivo sono deducibili i soli oneri previsti dall’art. 10 del T.U. n.917/86; competono, inoltre, per gli oneri sostenuti dal contribuente, le detrazioni dall’imposta lorda previste dalla legge.
L’art. 4 del decreto dispone che il contribuente ha facoltà di dimostrare:
a) che il finanziamento delle spese è avvenuto:
a1) con redditi diversi da quelli posseduti nel periodo d'imposta;
a2) con redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta, o, comunque, legalmente esclusi dalla formazione della base imponibile;
a3) da parte di soggetti diversi dal contribuente;
b) il diverso ammontare delle spese attribuite al medesimo.
REGOLE E PROCEDIMENTO
Condizione necessaria (sia nell’ipotesi di spesometro che di redditometro) è che il reddito complessivo accertabile ecceda di almeno 1/5 quello dichiarato.
Prima di procedere alla determinazione sintetica del reddito complessivo l’ufficio ha l’obbligo di invitare il contribuente a comparire di persona o per mezzo di un rappresentante per fornire dati e notizie rilevanti a fini dell’accertamento e, successivamente, di avviare il procedimento di accertamento con adesione, ai sensi dell’art. 5 del D.Lgs. n. 218/97, cosi da permettere, da una parte, di fornire la prova contraria, e dall’altra parte, la possibilità di definire l’atto, con la riduzione delle sanzioni ad 1/6, se il contribuente presta adesione ai contenuti integrali dell’invito a comparire.
In pratica, sussiste un doppio passaggio preliminare:
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invito a comparire al contribuente (di persona o per mezzo di un rappresentante) per fornire dati e notizie rilevanti a fini dell’accertamento;
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avvio del procedimento di accertamento con adesione, ai sensi dell’art. 5 del D.Lgs. n. 218/97.
Nessun confronto con il vecchio
L’Amministrazione finanziaria, nel corso di TeleFisco 2013, rispondendo ad un apposito quesito con il quale si chiedeva se per effetto dell’applicazione del nuovo redditometro il reddito complessivo risulta inferiore a quello calcolato con i vecchi coefficienti, può valere la regola, come per gli studi di settore, che il metodo più recente venga applicato (se favorevole al contribuente), ha fornito una risposta negativa.
In pratica le nuove disposizioni introdotte hanno effetto per gli accertamenti relativi ai redditi dell’anno 2009 e seguenti.
Indubbiamente, a prima vista, il richiamo agli studi di settore non appare pertinente, atteso che in quel caso trattasi di evoluzione degli studi, tant’è che la stessa Corte di Cassazione, di recente, con la sentenza n. 22599 dell'11 dicembre 2012 (ud. 8 novembre 2012) ha ritenuto obbligatorio per l'Amministrazione procedere all'applicazione dello strumento presuntivo più evoluto, richiamando e facendo proprio il pronunciamento a SS.UU (sentenza n. 26635/09).
Peraltro, già la circolare n. 30/E del 28 giugno 2011, da ultimo, ha evidenziato che gli studi di settore evoluti possono essere utilizzati ai fini dell’accertamento, ove più favorevoli al contribuente ed a richiesta del medesimo, anche con riguardo a periodi d’imposta precedenti quello della loro entrata in vigore (cfr paragrafo 2.1 della circolare n. 23/E del 2006, richiamato anche dal paragrafo 5 della circolare n. 34/E del 2010).
Nel caso del redditometro, invece, si è in presenza di un nuovo strumento, totalmente diverso dal vecchio, sia dal punto di vista sostanziale che procedurale.
Occorre, comunque, attendere che tale posizione trovi conferma nell’attesa circolare.
12 febbraio 2013
Roberta De Marchi
