Le registrazioni contabili a matita sono valide?

di Antonino Pernice

Pubblicato il 28 gennaio 2013

le registrazioni contabili effettuate a matita non integrano automaticamente fatti di omessa registrazione e irregolare tenuta dei registri contabili con relativo rischio di accertamento induttivo

A) ESCURSUS GIURISPRUDENZIALE

1) SCRITTURAZIONI CONTABILI REGISTRATE A MATITA – SCRITTURE INESISTENTI – ACCERTAMENTO INDUTTIVO -

- CTC, sez. 19 – sentenza n.3489, del 25.10.1994 –

Le scritturazioni contabili che l’imprenditore è obbligato a tenere devono consentire una rappresentazione chiara e completa della consistenza patrimoniale e dei risultati conseguiti dall’impresa: ora la iscrizione a matita dei dati relativi, per la sua precarietà, modificabilità e alterabilità non può ritenersi rispondente a tali esigenze.

Correttamente quindi l’ufficio impositivo lo ha considerato inidoneo allo scopo e come tale giustificabile all’accertamento induttivo.

In tal senso Cassazione - sent. N.16707, depositata l’8.08.2008 -, la quale ha affermato che la scrittura a matita non è assolutamente in grado di fornire quella sufficiente stabilità al testo scritto. Al contrario della penna, la matita può essere cancellata senza lasciare segni evidenti. Pertanto lo scritto a matita si considera come non apposto.

La Cassazione ha dichiarato illegittima la tenuta delle scritture contabili in cui i dati siano trascritti a matita. Le registrazioni così effettuate sono da considerarsi inesistenti e il contribuente non può invocare “l’incertezza della norma” allo scopo di evitare l’applicazione di sanzioni.

 

2) LE SCRITTURAZIONI DEI DATI A MATITA VANNO EQUIPARATE ALL’OMESSA ANNOTAZIONE– NON CONCRETANO LA VIOLAZIONE PENALE TRIBUTARIA DI CUI ALL’ART.1, D.LGS. 516/82 -

- Cassazione – sez. 1 civile – sent. N.2396 del 04.03.1998 –

Identifica fattispecie di irregolarità nella tenuta delle scritture contabili, la quale giustifica, ai sensi dell’art.39, 2^ c., lett.d) dpr 600/73 il ricorso all’accertamento induttivo, l’avvenuta scritturazione dei dati, con il mezzo della matita.

La Cassazione, nel caso di specie, ha osservato che la decisione impugnata ha preso le mosse da un preciso presupposto di fatto:

le scritturazioni contabili della contribuente erano state registrate a matita; sulla base di tale presupposto ha argomentato:

  1. Che le scritture contabili obbligatorie devono consentire una rappresentazione chiara e completa della consistenza patrimoniale e dei risultati conseguiti dall’impresa;

  2. Che l’iscrizione a matita dei dati relativi – per la sua precarietà, modificabilità e alterabilità – non può ritenersi rispondente a tali esigenze, giustificando quindi l’adozione del procedimento induttivo da parte dell’ufficio.

Invero non è ravvisabile alcuna violazione dell’art.2219 c.c.. E’ esatto che questa norma non stabilisce una disposizione specifica circa il mezzo grafico che deve essere adottato per la registrazione dei dati contabili dell’impresa.

Essa però dispone che tutte le scritture devono essere tenute secondo le norme di un'ordinata contabilità, senza spazi in bianco, senza interlinee e senza trasporti in margine, significativamente aggiungendo che "Non vi si possono fare abrasioni e, se è necessaria qualche cancellazione, questa deve eseguirsi in modo che le parole cancellate siano leggibili".

E queste modalità di tenuta delle scritture contabili sono espressamente richiamate dall’art.22, 1^ c., dpr 600/73, recante disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi.

Le modalità di tenuta delle scritture contabili non rispondono ad esigenze meramente formali, ma sono dirette a tutelare una serie di interessi:

  • da un lato quello dell'imprenditore a disporre di uno strumento di controllo sull'andamento dell'impresa (che è una realtà dinamica) e sull'operato dei dipendenti;

  • dall'altro quello dei terzi (singoli creditori, massa dei creditori, soggetti che a vario titolo vengono in rapporto con l'impresa) a conoscere con chiarezza le condizioni dell'impresa (le scritture contabili hanno una rilevanza non soltanto interna ma anche esterna, in particolare sul piano processuale come mezzi di prova – art.2709 – 2711 c.c.);

  • dall'altro ancora sul piano fiscale ai fini della determinazione del reddito d'impresa (artt.22 e 39 dpr 600/73).

È evidente, dunque, l'importanza delle suddette modalità di tenuta, finalizzate essenzialmente a rendere affidabili le scritture; ed in tale quadro particolare rilievo va attribuito al divieto di abrasioni (cioè di cancellature fatte raschiando), cui si accompagna la previsione che, se qualche cancellatura deve essere eseguita, essa va compiuta in modo da rendere leggibili le parole cancellate perchè attraverso questa disciplina il legislatore, da un canto, ha voluto assicurare stabilità alle risultanze delle scritture e, dall'altro, ha voluto permettere di ricostruire l'effettivo andamento della gestione, evitando manipolazioni non percepibili (o non agevolmente percepibili senza l'adozione di particolari tecniche d'indagine).

Se tutto ciò è esatto (e il menzionato tessuto normativo non consente opzioni diverse), è chiaro che il richiamo all’art.2219 c.c. non giova alla tesi della ricorrente ed anzi la contraddice.

Infatti la registrazione a matita dei dati contabili dell'impresa è, per definizione, caratterizzata da "precarietà, modificabilità ed alterabilità" (come pone in luce la Commissione tributaria centrale), essendo agevolmente cancellabile senza lasciare tracce percepibili e senza neppure ricorrere ad un'abrasione, bastando un semplice tratto di gomma.

Che le tecniche moderne consentano più sofisticate forme di manipolazione non è certo una ragione sufficiente per giustificare l'impiego di un mezzo grafico che permette quella più semplice ed elementare e difetta in radice di qualsiasi connotato di stabilità, rendendo possibile in ogni momento rimuovere, sostituire o modificare le indicazioni annotate nelle scritture.

Quanto sin qui esposto esclude altresì la dedotta violazione dell'art. 39, secondo comma, lett. d), dpr 600/73 perchè la registrazione dei dati con un mezzo grafico del tutto inaffidabile si risolve in una inattendibilità complessiva delle scritture, rendendo così giustificata l'adozione dell'accertamento induttivo.

TRIBUNALE DI LATINA – sentenza dell’11/04/91 - SOTTO L’ASPETTO PENALE TRIBUTARIO – in riferimento alla violazione dell’art.1, 6^ c., L.516/82 – il Tribunale di Latina assolveva l’imputato perché il fatto non è previsto dalla legge come reato.

I giudici di merito, dato atto che le anzidette scritture contabili erano esistenti, anche se le relative annotazioni erano state segnate a matita, avevano affermato che tale mezzo di scrittura non poteva costituire un’omessa annotazione ai sensi dell’art.1, 6^ c., L.516/82, non essendo in contrasto con l’art.2219 c.c., richiamato dall’art.39, dpr 633/72.

L’art.2219 c.c. stabilisce che le scritture contabili devono essere tenute secondo le norme di un’ordinata contabilità, senza spazi in bianco, senza interlinee, senza trasporti in margine e senza abrasioni: le cancellazioni che fossero necessarie debbono essere eseguite in modo che le parole cancellate siano leggibili. La norma, però, nulla dice in ordine