L’imposta sostitutiva sul TFR: come funziona, come si calcola, come si registra

di Celeste Vivenzi

Pubblicato il 4 dicembre 2012



in vista della scadenza del 17 dicembre, un ripasso del calcolo e della contabilizzazione (con esempi pratici di scritture) dell'imposta sostitutiva sul TFR maturato dai dipendenti

La normativa in materia di tassazione del Trattamento di fine rapporto ne prevede la scomposizione in due entità economiche di natura diversa:

  • la prima di natura finanziaria caratterizzata da una rivalutazione come previsto dall'art. 2120 del codice civile;

  • la seconda invece, pari al trattamento depurato dall'imposta sostitutiva, costituisce la vera e propria quota di Tfr da elargire al lavoratore.

Il trattamento di fine rapporto è riconducibile alla categoria dei redditi di lavoro dipendente (articolo 49 del Tuir) in quanto somma derivante da rapporti aventi per oggetto una prestazione di lavoro, con qualsiasi qualifica, alle dipendenze e sotto la direzione di altri. La tassazione del Tfr ha luogo nel periodo d’imposta in cui esso viene percepito, conformemente al principio di cassa vigente per i suddetti redditi.

Le somme sono solitamente di importo consistente, maturate nel corso di più anni e il legislatore fiscale ha ritenuto opportuno escludere questi redditi dalla formazione del reddito complessivo dell’anno di percezione (non si applica la tassazione progressiva ma la più favorevole modalità della tassazione separata (articolo 17, comma 1, lettera a del Tuir).

Il decreto legislativo 47/2000 e il successivo decreto correttivo 168/2001 hanno introdotto,a decorrere dal 1° gennaio 2001, una riforma della disciplina fiscale del trattamento di fine rapporto che prevede distinte modalità di tassazione per le quote del Tfr e per le rivalutazioni del trattamento medesimo.

La rivalutazione del Tfr ai fini fiscali non è equiparata alla quota di trattamento di fine rapporto e quindi assoggetta a tassazione separata, ma viene trattata come un reddito di capitale e assoggettata ad una apposita aliquota sostitutiva.

 

L’articolo 11 del citato decreto n. 47 del 2000 prevede infatti per le rivalutazioni del Tfr, l’istituzione di una imposta sostitutiva del’11 per cento, che deve essere prelevata dal sostituto d’imposta e versata in acconto e a saldo. L’acconto va calcolato sul 90% delle rivalutazioni maturate nell’anno solare precedente (tenendo conto, perciò, anche delle rivalutazioni relative a Tfr erogati nel corso di quell’anno); in alternativa, l’acconto può essere determinato presuntivamente avendo riguardo al 90% delle rivalutazioni che maturano nello stesso anno per il quale l’acconto è dovuto (comma 4). Il datore di lavoro può, quindi, scegliere in ciascun anno tra le due modalità di calcolo (metodo storico e metodo presuntivo) quella più conveniente. In particolare, il criterio presuntivo conviene nel caso in cui la base imponibile dell’imposta risulti minore per effetto di dimissioni, collocamenti a riposo o versamenti di quote di Tfr alla previdenza complementare. In ogni caso, l’acconto deve essere versato entro il 16 dicembre di ciascun anno (nel corrente anno scade il 17.12.2012) con il codice tributo 1712 e il saldo deve essere versato entro il 16 febbraio dell’anno successivo con il codice tributo 1713 tramite modello di pagamento F24 (la scadenza effettiva è il 18.02.2013). E' tuttavia possibile compensare l’imposta sostitutiva dovuta con crediti di altre imposte attraverso la compensazione orizzontale e verticale; il versamento da parte di un sostituto oggetto di sospensione a causa di eventi eccezionali il codice di versamento è il 5019. L’imposta sostitutiva versata deve essere per legge imputata a riduzione del fondo Tfr del dipendente (articolo 11, comma 4, periodo 2, Dlgs 47/2000) e ,qualora il Tfr venga corrisposto da un soggetto che non riveste la qualifica di sostituto d’imposta (i.e. lavoratore dipendente che assume una colf), l’imposta sostitutiva deve essere liquidata direttamente dal percipiente (la colf) nella dichiarazione dei redditi relativa all’anno di corresponsione del Tfr o di una sua anticipazione (quadro RM, fascicolo 2, modello Unico – persone fisiche) e versata tramite F24 (codice tributo 1714), in un’unica soluzione nei termini previsti per il versamento a saldo delle imposte derivanti dalla dichiarazione stessa. Con l'introduzione dell’imposta sostitutiva agevolata del’11 per cento non è più riconosciuta al lavoratore alcuna riduzione forfetaria della base imponibile in ragione di 309,87 euro per ciascun anno di servizio prestato e la perdita delle riduzioni in cambio di una tassazione sostitutiva agevolata della rivalutazione risultava tuttavia estremamente svantaggiosa per i lavoratori a tempo determinato (qualora il trattamento di fine rapporto sia relativo a rapporti di lavoro a tempo determinato, di durata effettiva non superiore a due anni, l’imposta dovuta è diminuita di un importo pari a 61,97 euro per ciascun anno). Le nuove regole hanno effetto relativamente alle quote di trattamento di fine rapporto maturate a decorrere dal 1° gennaio 2001 e trattamento di fine rapporto maturato fino al 31 dicembre 2000 (comprensivo della rivalutazione maturata a tale data) si applicano le disposizioni fiscali vigenti prima della predetta riforma e, in particolare, la normativa introdotta dalla legge 482/1985, con le relative indicazioni fornite dalla Amministrazione finanziaria con la circolare 2/1986.

 

Riepilogo metodologie di calcolo dell'imposta sostitutiva

Il contribuente può scegliere quindi due diverse modalità di calcolo:

- metodo storico: acconto versato sul 90% della rivalutazione maturata nell'anno solare precedente tenendo conto quindi anche dei Tfr erogati nell'anno in corso (le cessazioni del 2012 saranno tenute in considerazione solo nel calcolo del saldo effettivo; il calcolo è il seguente: (Fondo Tfr al 31.12.2011 x indice Istat 2011) + (rivalutazione Tfr erogati nel 2011 x90% x11%);

- metodo presuntivo: si considerano il 90% delle rivalutazioni nello stesso anno per il quale è dovuto lo stesso acconto; l'imponibil , nel caso di specie, è dato dal Tfr maturato fino al 31. 12 dell'anno precedente relativo ai dipendenti in forza al 30 novembre dell'anno in scorso; per i dipendenti cessati in corso d'anno (entro il 30.11) l'acconto è dovuto nella misura del 90% dell'imposta trattenuta all'atto della cessazione del rapporto e tale metodo è indicato se nell'anno vi sono state significative diminuzioni di personale.

Riassumendo il calcolo è così determinato:

  1. calcolo imposta per i dipendenti in forza al 30.11.2012: (Fondo Tfr al 31.12.2011x indice Istat dicembre 2011) x 90 % x 11%;

  2. calcolo imposta per i dipendenti cessati nel 2012: (imposta trattenuta sulle rivalutazione dei lavoratori cessati dal 01,01,2012 al 30,11.2012) x 90 %

  3. imposta da versare in acconto: risultato punto 1 + risultato punto 2

 

I soggetti costituiti nel 2011 possono versare l'imposta sostitutiva in unica rata entro il 18.02.2013 o determinare l'acconto in via presuntiva considerando il 90 % delle rivalutazioni che maturano nel 2012; i i soggetti costituiti nel 2012 invece non devono versare l'imposta. In caso di operazioni straordinarie, (fusioni,scissioni,conferimenti) caratterizzate dall'estinzione del soggetto precedente, il versamento deve essere eseguito dal soggetto originario fino alla data della sua estinzione e dal nuovo soggetto successivamente; se l'operazione straordinaria non da origine all'estinzione del soggetto (cessione ramo d'azienda, scissione parziale) gli obblighi di versamento sono assolti dal soggetto originario per i lavoratori che non passano al nuovo soggetto e dal soggetto conferitario per i lavoratori trasferiti (in quanto l'operazione è interessata anche dal passaggio del totale del Tfr). Nel caso di Tfr trasferito all'Inps la base di calcolo ai fini dell'imposta sostitutiva non cambia e l'obbligo rimane in capo allo stesso datore di lavoro che provvederà in seguito al conguaglio dell'imposta di rivalutazione nella denuncia contributiva.

 

LE SCRITTURE CONTABILI IN PRATICA

Come noto, l'art. 2120 del Codice civile stabilisce l'obbligo di rivalutare il fondo TFR accantonato al 31 di dicembre dell'anno precedente sulla base di un coefficiente composto, formato da un tasso fisso del'1,50% e da un tasso variabile determinato nella misura del 75% dell'aumento dell'indice dei prezzi al consumo delle famiglie di operai e impiegati accertato dall'ISTAT. L'imposta sostitutiva sulla rivalutazione del TFR è portata a riduzione del fondo TFR e, al momento dell'erogazione dell'indennità, il percettore si vedrà corrispondere un TFR già tassato dall'imposta di rivalutazione.

Da un punto di vista contabile si procederà come segue:

 

1) Contabilizzazione della quota di rivalutazione del Fondo TFR calcolata ai sensi dell'art. 2120

del Codice civile ( ipotizziamo 100 euro) :

DARE - AVERE

C.E. Accantonamento TFR 100 - S.P. Fondo TFR 100

2)Contabilizzazione in data 17 dicembre 2012 del pagamento dell'acconto di rivalutazione (ipotizziamo 8 euro) in banca :

DARE AVERE

S.P. Erario c/acc. Imp. sost. TFR - S.P. Banca 8

 

3)Contabilizzazione in data 31 dicembre 2012 dell'accantonamento dell'imposta sostitutiva

TFR sulla rivalutazione maturata nell'esercizio:

 

DARE AVERE

 

S.P. Fondo TFR 11,00 -

 

S.P. Erario c/acc. Imp. sost. TFR 8

S.P. Debiti tributari 3,0

 

4) contabilizzazione in data 18 febbraio 2013 del pagamento del saldo dell'imposta sostitutiva TFR in banca ( come da esempio 3 euro):

 

DARE - AVERE

 

S.P. Debiti tributari euro 3,0 - S.P. Banca euro 3,0

 

4 dicembre 2012

Celeste Vivenzi