L’impugnazione degli atti non accertativi, quelli non traducentisi in atti espressi, ma in dinieghi/rifiuti quali disapplicazione ex art. 37-bis/600 e dinieghi di annullamento di atti in autotutela

Aspetti generali

La possibilità di impugnare gli atti emessi dall’amministrazione finanziaria, ovvero anche le attività non traducentisi in atti espressi, ma in dinieghi/rifiuti, è nel nostro ordinamento espressione di principi di rilevanza costituzionale, come quello a non essere gravati dalla richiesta di prestazioni patrimoniali non fondate sulla legge, ovvero incongruenti rispetto al canone della capacità contributiva, nonché del generale diritto di difesa dei cittadini.

Soprattutto in epoca recente, gli orientamenti della Corte di Cassazione hanno assunto una funzione «additiva» rispetto all’opera del legislatore, ampliando in via di interpretazione giurisprudenziale le tipologie degli atti impugnabili: ciò ha fatto emergere nuove problematiche, che sembrerebbero richiedere un’opportuna «messa a punto» normativa.

In particolare, il presente contributo prenderà in considerazione le problematiche relative all’impugnazione dei provvedimenti di disapplicazione ex art. 37-bis, ottavo comma, del D.P.R. n. 600/1973, nonché dei dinieghi di annullamento di atti in autotutela da parte dell’amministrazione.

 

Gli atti impugnabili aventi le giurisdizioni tributarie

Il notissimo art. 19 del D.Lgs. n. 546/1992 traccia la mappa degli atti impugnabili aventi le commissioni tributarie, che sono i seguenti (si riportano le previsioni di cui alle varie lettere del primo comma):

a) l’avviso di accertamento del tributo;

b) l’avviso di liquidazione del tributo;

c) il provvedimento che irroga le sanzioni;

d) il ruolo e la cartella di pagamento;

e) l’avviso di mora;

e-bis) l’iscrizione di ipoteca sugli immobili di cui all’art. 77 del D.P.R. n. 602/1973, e s.m.;

e-ter) il fermo di beni mobili registrati di cui all’art. 86 del decreto del D.P.R. n. 602/1973, e s.m.;

f) gli atti relativi alle operazioni catastali indicate nell’art. 2, secondo comma;

g) il rifiuto espresso o tacito della restituzione di tributi, sanzioni pecuniarie ed interessi o altri accessori non dovuti;

h) il diniego o la revoca di agevolazioni o il rigetto di domande di definizione agevolata di rapporti tributari;

i) ogni altro atto per il quale la legge ne preveda l’autonoma impugnabilità davanti alle commissioni tributarie.

Il terzo comma del medesimo art. 19 stabilisce che:

  • gli atti diversi da quelli indicati nella lista sopra riportata non sono autonomamente impugnabili;

  • ognuno degli atti autonomamente impugnabili può essere impugnato solamente per vizi propri;

  • la mancata notificazione di atti autonomamente impugnabili, adottati precedentemente all’atto notificato, ne consente l’impugnazione unitamente a quest’ultimo.

Si evidenzia che:

  • il rifiuto della restituzione di tributi e sanzioni può anche essere tacito, e in tal caso è ugualmente impugnabile avanti la CTP (impugnazione del silenzio-rifiuto);

  • il diniego di agevolazioni (categoria nella quale vengono fatte rientrare le impugnazioni di provvedimenti di disapplicazione) deve essere esplicitato dall’amministrazione.

 

I problemi delle società non operative

Uno degli atti che l’amministrazione riteneva pacificamente non impugnabili avanti le CTP e le CTR, e che invece la recente giurisprudenza di legittimità ha ricondotto tra le ipotesi di possibile ricorso, sono i provvedimenti / pareri relativi alle società non operative. O, per meglio dire, tutte le risposte rese dall’amministrazione in esito alla procedura di disapplicazione di cui all’art. 37-bis, ottavo comma, del D.P.R. n. 600/1973, la quale può includere anche ipotesi differenti rispetto a quella dell’art. 30 della L. n. 724/1994 (società di comodo), e ora dell’art. 2, commi da 36-quinquies a 36-duodecies, del D.L. 13.8.2011, n. 138 (società in perdita sistematica).

A tale riguardo, quanto all’impugnabilità degli interpelli in generale, deve affermarsi che questi sono atti aventi natura di «parere», ai quali non è obbligatorio uniformarsi.

Però gli interpelli ordinari sono in buona sostanza delle…

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