La disapplicazione e l’accertamento sulle società non operative

di Fabio Carrirolo

Pubblicato il 31 marzo 2012

per molte società, soprattutto per quelle che operano in ambito immobiliare, la nuova normativa sulle società di comodo rischia di essere particolarmente penalizzante; ecco una rassegna della recente giurisprudenza di merito in tema di interpelli disapplicativi

Aspetti generali

La possibilità di gestire attraverso delle società non operative dei «meri» beni patrimoniali, nell’assenza di un’effettiva attività di impresa, viene contrastata, come è noto, dall’art. 30 della L. n. 724/1994, innovato dapprima dal decreto Visco-Bersani del 2006, e successivamente dalle leggi Finanziarie 2007 e 2008.

La normativa speciale prevede, con riferimento a un arco di tempo triennale, la correlazione tra i beni detenuti dalla società e un reddito minimo presunto (test di redditività), il quale va inteso come una soglia minima convenzionale (ritenuta «congrua» dal legislatore). Se tale soglia non viene raggiunta, viene sostanzialmente presunta la natura non operativa (di comodo) della società, ossia la sua finalizzazione (come «schermo» fittizio) all’indebito ottenimento di vantaggi tributari.

Ai contribuenti è consentito di far valere l’esistenza di «circostanze oggettive» esimenti, in presenza delle quali il competente direttore regionale dell’Agenzia delle Entrate può disporne la disapplicazione, nelle forme consentite dall’art. 37-bis, ottavo comma, del D.P.R. n. 600/1973.

In epoca recente, peraltro, la normativa speciale sulle società di comodo è stata estesa alle società in perdita per più periodi di imposta (D.L. n. 138/2011).

Mentre la prassi interpretativa ufficiale e la pubblicistica hanno esaminato le più varie problematiche relativamente alla procedura di ruling, e quindi alla possibilità di evitare in via preventiva l’applicazione della norma speciale, è ancora poco considerata la tematica delle attività di controllo ex post, rispetto alle quali il contribuente deve difendersi.

 

Gli accertamenti sulle società non operative

Sotto il profilo tributario, la società non operativa subisce gli effetti di una norma estranea al «sistema», in forza della quale – sia essa una società personale fiscalmente trasparente, ovvero una società di capitali – non può procedere alla determinazione analitica del reddito secondo le regole delle imprese, dovendo invece effettuare un calcolo piuttosto astratto, che «trasforma» - per così dire – in reddito presunto il semplice possesso di beni dell’attivo immobilizzato.

La semplice mancata o irregolare compilazione del prospetto dedicato – in Unico – all’evidenziazione della situazione di non operatività, nonché dell’eventuale risposta positiva da parte del direttore regionale, che avesse concesso la disapplicazione, costituisce per il Fisco una fonte di innesco per l’attività di accertamento, che non ha bisogno di ulteriori istruttorie.

L’attività dovrebbe quindi poter essere classificata tra quelle oggetto di accertamento «automatico», ex art. 41-bis del D.P.R. n. 600/1973, non preclusive per gli eventuali successivi controlli e approfondimenti.

Il carattere immediato di tali accertamenti, fondati sul semplice riscontro tra due dati (il reddito minimo presunto e quello - inferiore - dichiarato dalla società), esclude la possibilità di formalizzare un controllo preventivo (una verifica fiscale), in esito alla quale potrebbe essere emanato un processo verbale suscettibile di definizione agevolata con la riduzione delle sanzioni.

Rimangono invece aperte le strade della definizione dell’invito al contraddittorio dell’ufficio, ovvero dell’attivazione del contraddittorio nelle forme «classiche» dell’accertamento con adesione: percorso, quest’ultimo, che potrebbe consentire alla società di produrre prove e argomentazioni che non erano state fornite con l’istanza di disapplicazione, legittimando di fatto un riesame di merito della questione.

 

L’ipotesi della disapplicazione parziale

La disapplicazione parziale della norma sulle società di comodo può essere concessa «per imposte» (ad esempio, relativamente all’IVA, o all’IRAP, e non alle imposte sui redditi), ovvero – ciò che rappresenta la situazione più frequente – per cespiti.

Per un determinato asset patrimoniale – ad esempio, un immobile A/10 – può quindi essere stata concessa la disapplicazione, perché in relazione allo stesso sono stati forniti elementi sufficienti aventi carattere di «oggettività»; al contrario, per un altro asset della stessa società – ad esempio, un terreno edificabile -, gli elementi possono essere stati ritenuti insufficienti o incongrui.

In tale ipotesi, gli amministratori della società devono nuovamente effettuare il calcolo del reddito minimo presunto, per verificare se, a seguito della disapplicazione parziale, questo sia uguale o inferiore al reddito effettivo, ovvero per determinare le imposte dovute in base al reddito minimo presunto ridotto a seguito del provvedimento del direttore regionale.

Mentre la disapplicazione integrale, della quale viene resa evidenza in dichiarazione, consente ai contribuenti di determinare il reddito mediante il sistema analitico che caratterizza le imprese commerciali, la disapplicazione parziale conserva quindi l’applicazione dell’art. 30, anche se a valori rideterminati.

Conseguentemente, l’attività di recupero delle maggiori imposte (e irrogazione delle connesse sanzioni per infedele dichiarazione) dovrebbe avvenire anche se la società, risultando destinataria di un provvedimento di disapplicazione parziale, avesse fornito una erronea indicazione in dichiarazione, «segnalando» una disapplicazione totale