L’affitto d’azienda: aspetti operativi e contabili

di Enrico Larocca

Pubblicato il 27 settembre 2010

L’affitto d’azienda è disciplinato dall’art. 2562 del cod. civ. che stabilisce l’applicazione al contratto in discussione, delle disposizioni in materia di usufrutto d’azienda (art. 2561 del cod. civ.). L’esercizio dell’impresa deve avvenire salvaguardando la ditta del concedente, senza modificarne la destinazione e in modo da conservare l’efficienza dell’organizzazione e degli impianti e le normali dotazioni di scorte. Determinante è la parte normativa che riguarda la regolazione delle cosiddette differenze inventariali (o conguaglio finale d’affitto) che cambia a seconda dell’esistenza nel contratto di una clausola che deroghi al disposto dell’art. 2561, co. 4 del cod. civ.

affitto d'azienda con patto di venditaAffitto d'azienda: premessa

L’affitto d’azienda è disciplinato dall’art. 2562 del cod. civ. che stabilisce l’applicazione al contratto in discussione, delle disposizioni in materia di usufrutto d’azienda (art. 2561 del cod. civ.).

L’esercizio dell’impresa deve avvenire salvaguardando la ditta del concedente, senza modificarne la destinazione e in modo da conservare l’efficienza dell’organizzazione e degli impianti e le normali dotazioni di scorte.

Determinante è la parte normativa che riguarda la regolazione delle cosiddette differenze inventariali (o conguaglio finale d’affitto) che cambia a seconda dell’esistenza nel contratto di una clausola che deroghi al disposto dell’art. 2561, co. 4 del cod. civ.

 

Affitto d'azienda: aspetti generali

L'affitto di azienda è un contratto con il quale un soggetto concede ad un terzo il diritto di utilizzare la propria azienda o ramo d'azienda dietro corrispettivo di un canone.

Il proprietario dell'azienda può anche non essere proprietario di tutti i singoli beni aziendali; è sufficiente che sia munito di un titolo (per esempio usufrutto, locazione, ecc.) idoneo per poterli utilizzare.

Da un punto di vista civilistico, il contratto è disciplinato dall’art. 2562 del cod. civ. con una norma che non ha un contenuto proprio, ma che rinvia alla regolamentazione prevista in materia di usufrutto d’azienda (art. 2561 del cod. civ.).

L’affitto d’azienda si pone come alternativa alla cessione d’azienda, quando l’imprenditore per motivi contingenti (malattia, età avanzata, ecc.) non è in grado di svolgere l’attività imprenditoriale, ma nello stesso tempo non vuole privarsi in via definitiva della titolarità, in vista, ad esempio, di un passaggio generazionale che non può perfezionarsi a causa dell’età degli eredi.

Non ci può essere affitto d’azienda senza l’azienda così come specificata dall’art. 2555 del cod. civ.: l’azienda è il complesso di beni organizzato dell’imprenditore per l’esercizio dell’impresa.

In dottrina (1) l’azienda è considerata un aggregato di beni, i quali pur conservando la propria indivisibilità, si caratterizzano per il fatto che hanno un’unica destinazione economica (si tratta di una universitas rerum secondo il consolidato insegnamento della Corte di Cassazione, sent. 1416 del 16/06/1967), quella di strumento al servizio dell’imprenditore per l’esercizio dell’impresa.

Il conduttore deve gestire l'azienda senza modificarne la denominazione e deve conservare l'efficienza economica dei beni ricevuti (art. 2562 c.c.), salvo deroga.

Le spese di gestione, sia ordinarie che straordinarie, sono a suo carico, così come gli utili derivanti dall'utilizzo dell'impresa sono di sua esclusiva spettanza.

Il contratto di affitto d'azienda deve essere redatto per atto pubblico o scrittura privata autenticata (L. 310/93) salva l'osservanza delle forme volute dalla legge per il trasferimento dei singoli beni che compongono l'azienda (per esempio immobili, autoveicoli, ecc.), o per la particolare natura del contratto (art. 2556 c.c.).

Il contratto deve essere registrato entro 30 gg. nel Registro delle Imprese.

 

Le motivazioni del ricorso all’affitto d’azienda

Quali sono le motivazioni del ricorso all’affitto d’azienda ?

In sintesi avremo: 

1) ragioni di carattere personale e familiare.

Nelle imprese individuali e/o familiari, si può ravvisare l’opportunità di interrompere l’esercizio dell’attività imprenditoriale precipuamente perché l’imprenditore:

  • o intende sospendere temporaneamente l’attività per dedicarsi ad altri compiti, riservandosi di riprenderla successivamente;
    o è in età abbastanza avanzata e vuole ritirarsi, ma prima di compiere questo passo, valuta l’opportunità di scegliere una strada come l’affitto d’azienda che gli consente di percepire una rendita e di mantenere la titolarità dell’impresa;
  • o intende dedicarsi ad un'altra attività imprenditoriale (che potrebbe essere anche un diverso ramo d’azienda) ma non ritiene utile precludersi la possibilità di riprendere l’attività o il ramo d’attività che ha temporaneamente ceduto in godimento;
  • o ha intenzione di far continuare l’attività ceduta in affitto ad un familiare che non ha un’età adeguata
  • o non ha ancora sufficiente esperienza per guidare l’attività temporaneamente affittata;

 

2) ragioni economico – finanziarie quali:

  • la scarsa remunerazione dell’attività imprenditoriale, che potrebbe non assicurare, pur in presenza di un reddito positivo, adeguata remunerazione, né in termini di salario direzionale, né in termini di remunerazione del capitale investito, considerato anche il livello di rischio dell’investimento;
  • la necessità di effettuare nuovi investimenti per rinnovare e potenziare l’attività imprenditoriale, per i quali necessitano mezzi finanziari di cui l’imprenditore non dispone.
    In questi casi, in via alternativa, si potrebbe pensare, in presenza di una insufficienza di mezzi finanziari a disposizione dell’imprenditore individuale, ad avviare le trattative per la costituzione di una società, in cui l’azienda individuale venga apportata;
  • l’esistenza di momentanee difficoltà finanziarie che hanno reso problematici i rapporti con le banche. In questa ipotesi, la rendita locatizia, rappresenterebbe un elemento che può favorire la concessione di accordi finalizzati al rientro da posizioni incagliate.

 

In definitiva, l’affitto d’azienda si pone come soluzione che offre all’imprenditore l’opportunità di approfondire se cedere in via definitiva la titolarità dell’azienda (mediante una cessione in senso stretto o mediante un conferimento in società esistente o da costituire) oppure se affidare temporaneamente la gestione a terzi.

 

Aspetti metodologici e procedurali dell’operazione di affitto d'azienda

L’iter procedurale da seguire può essere graficamente così schematizzato:

 

iter procedurale di affitto d'azienda

 

Dallo schema che precede, importanti appaiono le fasi collegate alla determinazione del capitale di funzionamento e del capitale di cessione (incluso il valore di avviamento) alla data dell’affitto, indipendentemente dal fatto che l’azienda affittata è l’unica posseduta dal concedente oppure si tratta di affitto di ramo d’azienda. Questi aspetti saranno determinanti ai fini della tassazione in capo al concedente, del reddito proveniente dalla locazione d’azienda.

Poiché in ogni caso si tratta di un’operazione straordinaria, si pone il problema di procedere alla stima del valore di avviamento, componente della base di calcolo (il Valore economico complessivo) del canone di locazione dell’azienda.

 

Aspetti giuridici dell'affitto d'azienda

Da un punto di vista giuridico, l'art. 2562 c.c. stabilisce che l'affitto di azienda è regolato dalle stesse disposizioni che regolano l'usufrutto di azienda. L'affitto di azienda è un contratto con il quale il concedente trasferisce all'affittuario il diritto di godimento dell'azienda a fronte del pagamento di un canone periodico e per un periodo di tempo determinato (2).

n questa fattispecie contrattuale non viene trasferita la titolarità dell'azienda, come accade nella cessione, né viene costituito un diritto reale come accade nell'usufrutto: l'art. 1615 c.c. definisce infatti l'affitto come la "locazione che ha per oggetto un bene produttivo".

L'affitto di azienda è dunque un contratto:

contratto di affitto di azienda

 

Oggetto del contratto deve essere l'azienda, cioè il complesso di beni organizzato dall'imprenditore per l'esercizio di una attività economica.

L'affittuario esercita l'attività oggetto dell’affitto d’azienda sotto la ditta che contraddistingue l'azienda stessa, per la durata del contratto.

 

Obblighi delle parti

Generalmente gli obblighi delle parti sono espressamente concordati tra le parti stesse, e sono disciplinati nel contratto di affitto. Essendo un contratto consensuale, le parti provvedono a regolare le proprie obbligazioni nel contratto, decidendo se derogare o non derogare (nei limiti previsti) alle disposizioni di legge in materia, attraverso l’adozione di specifiche clausole contrattuali.

Ovviamente, non potranno derogare alle obbligazioni essenziali.

Sono obbligazioni essenziali :

  • il pagamento del canone periodico;
  • il mantenimento della destinazione dell'azienda ;
  • la consegna della stessa da parte del concedente in condizioni di idoneità allo svolgimento dell'attività.

 

Sono a carico del concedente (3):
  • obbligo di consegna dell'azienda in condizioni conformi alle pattuizioni
  • obbligo di provvedere alle riparazioni straordinarie
  • obbligo di non concorrenza

 

Obblighi dell'affittuario:
  • obbligo di non modificare la destinazione dell'azienda
  • obbligo di esercitare l'attività sotto la ditta del concedente
  • obbligo di provvedere alla conservazione dell'efficienza dell'organizzazione e degli impianti
  • obbligo di conservare le normali dotazioni di scorta

 

Clausole contrattuali 

Il contratto di affitto di azienda previsto dall'art. 2562 c.c. dispone regole generali che non permettono di quantificare in modo chiaro quali siano gli effettivi impegni e gli obblighi delle parti durante la durata del contratto e al momento della restituzione dell'azienda al locatore. Tra le questioni più importanti da affrontare in materia di affitto d’azienda è quella concernente la regolazione delle differenze di inventario.

Nella prassi, non è raro che sorgano contestazioni in materia di conguagli finali, in quanto non sono stati definiti precisamente i criteri da seguire nella determinazione dei prezzi delle scorte e dei criteri per la valutazione dei beni materiali e immateriali. È dunque fondamentale definire nel contratto le regole che presiedono la stima.

A tal scopo, occorre innanzitutto procedere ad un inventario di tutti i beni e i valori che costituiscono l'azienda data in affitto, per i beni soggetti a valutazione si effettua una valutazione corrente degli stessi, e si decide come calcolare il conguaglio finale che le parti regoleranno alla scadenza del contratto.

 

Aspetti fiscali del contratto d'affitto d'azienda

La fiscalità del concedente

sia:

Ai fini delle imposte dirette e di quelle indirette (IVA e registro) la tassazione è diversa a seconda che il concedente

  1. una società o un imprenditore individuale che affitta un ramo d'azienda o una fra più aziende possedute;
  2. un imprenditore individuale che affitta l'unica azienda (o società semplice che affitta l'unica azienda agricola).
    Infatti, mentre nel primo caso il locatore mantiene comunque la qualifica di imprenditore, nel secondo caso, il locatore perde tale qualifica.
    Il mantenimento della qualifica di imprenditore fa si che in capo al concedente il canone di locazione si configuri come componente positivo del reddito d’impresa; mentre la perdita della qualifica di imprenditore fa si che il reddito da locazione dell’azienda si configuri come reddito diverso ex art. 67 del TUIR.
    Anche sotto il profilo della fiscalità indiretta, l’assoggettamento ad IVA del canone di locazione d’azienda (sempreché non ricorrano le condizioni previste dall’art. 35, co. 10-quater, del D.L. 223/2006, conv. con modif. dalla L. 248/2006), determinerà applicazione dell’imposta di registro in misura fissa (Euro 168).

 

La fiscalità del conduttore

Implicazioni ai fini della tassazione diretta

Il TUIR, agli artt. 102 e 103, prevede che per le aziende date in affitto, le quote di ammortamento, salvo deroga al disposto di cui all’art. 2561 del cod. civ., siano deducibili nella determinazione del reddito dell’affittuario.

Le quote di ammortamento devono:

  • essere commisurate al costo originario dei beni quale risulta dalla contabilità del concedente;
  • deducibili fino a concorrenza del costo non ancora ammortizzato

 


 

Esempio: Se dal Libro dei cespiti del concedente risulta un bene iscritto per il costo di 40.000 euro ammortizzato per 10.000 euro. L'affittuario dedurrà le quote di ammortamento calcolate su 40.000 euro ma fino a che non avranno assorbito il residuo ammortizzabile di 30.000 euro.

 


 

Gli effetti fiscali della deroga all’obbligo di mantenimento

Il contratto d’affitto d’azienda potrebbe stabilire un’eccezione alla regola dell’ammortamento in capo all'affittuario, (deroga all’art. 2561 co. 2 cod. civ.). In via pattizia, potrebbe essere inserita una clausola che stabilisca che l'affittuario non ha l'obbligo di restituire i beni aziendali nello stesso stato di efficienza nel quale si trovavano all'inizio del rapporto (deroga all'art. 2561 c.c.).

In tale ipotesi le quote di ammortamento dei beni aziendali concessi in affitto continuano ad essere dedotte dal proprietario dell'azienda, se questo conserva la qualifica di imprenditore (per esempio se è concessa in affitto o inserita in usufrutto una delle aziende possedute o un ramo d’azienda).

Al contrario, se non è più imprenditore (es. affitto dell'unica azienda), non potrà dedurre alcun costo.

 

Il problema del conguaglio delle differenze inventariali di fine contratto

La differenza tra le consistenze di inventario all'inizio e al termine dell'affitto va regolata in denaro sulla base dei valori correnti a quest'ultima data (art. 2561 c. 4 c.c.). Se dalla differenza emerge un incremento delle consistenze di inventario - ad esempio nel caso in cui l'affittuario abbia provveduto ad acquisire nuovi beni in sostituzione di quelli originari - potrà essere riconosciuto a suo favore un conguaglio, salvo diverso accordo.

Tale somma costituisce una componente positiva di reddito per conduttore tassabile come sopravvenienza attiva. Se dalla differenza emerge un decremento delle consistenze, il conguaglio in denaro deve essere corrisposto dall'affittuario al concedente.

Gli effetti fiscali che ne conseguiranno saranno differenti a seconda che la somma sia pari, superiore o inferiore all'ammontare accantonato a fronte degli ammortamenti dedotti dall'affittuario stesso:

  •  se è pari all'ammontare accantonato, non vi sono conseguenze fiscali;
  • se è superiore, all’ammontare accantonato l'affittuario realizzerà una sopravvenienza passiva deducibile dal proprio reddito d'impresa;
  • se è inferiore, all’ammontare accantonato l'affittuario realizzerà una sopravvenienza attiva tassabile nella determinazione del proprio reddito d'impresa.

 

Per approfondire leggi Affitto d’azienda: aspetti fiscali e problemi

 

Aspetti contabili del contratto d'affitto d'azienda

Di seguito le scritture in P.D. relative alla casistica in argomento (5):

Contabilità del locatore

Rilevazione dell’azienda ceduta in affitto
Sottoconti BilCEE DARE Avere  
Affittuario Società Omega S.r.l. Conti d’ordine 4.652.000,00    
Azienda BETA srl c/azienda in affitto Conti d’ordine   4.652.000,00  

 

Non appare necessario effettuare la rilevazione delle singole attività e passività oggetto dell’affitto d’azienda, in considerazione del fatto che gli stessi elementi sono indicati nell’inventario iniziale che è parte integrante del contratto d’affitto d’azienda6.x\

 

Scritture relative al deposito cauzionale

Nel sistema degli impegni
Sottoconti BilCEE Dare Avere
Cauzioni su affitto d’azienda Beta S.r.l. Conti d’ordine 120.000,00  
Omega S.r.l. c/cauzioni Conti d’ordine   120.000,00

 

Nel sistema principale
Sottoconti BilCEE Dare Avere
Banca c/c A – C IV 1 ) 120.000,00  
Debiti per cauzioni P – D 14)   120.000,00

 

...l'articolo continua nel PDF scaricabile con i seguenti argomenti ⇓ :

  • Scritture relative alla rilevazione del canone di locazione d’azienda e cauzione
  • Scritture relative alla dismissione di beni strumentali
  • Scritture relative all’acquisto di beni strumentali
  • Scritture relative al sostenimento di spese di manutenzione e riparazione
  • Scritture relative al conguaglio finale della locazione
  • Le rettifiche da riconsegna beni
  • Contabilità dell’affittuario
    • Scritture dell’affittuario per la rilevazione dell’azienda ceduta in affitto
    • Scritture relative al deposito cauzionale
    • Rilevazione del addebito del canone di locazione d’azienda
    • La vendita di beni strumentali relativi all’azienda in affitto
    • L’acquisto di beni strumentali relativi all’azienda in affitto
    • Le spese di manutenzione e riparazione
    • L’ammortamento dei beni strumentali relativi all’azienda in affitto.
    • Conguaglio finale dell’azienda in affitto
    • Storno della scrittura nel sistema degli impegni per restituzione della cauzione
    • Storno della scrittura nel sistema dei beni di terzi per restituzione dell’azienda
  • Aspetti di Bilancio

 

Leggi anche: Affitto di azienda: inquadramento civilistico e contabile

 

A cura di Enrico Larocca

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