Principio di competenza civilistico e principio di competenza fiscale

Il criterio di competenza civilistico non concorda con quello fiscale.

La differente applicazione non sempre però produce effetti negativi nell’esercizio di competenza.

Nella redazione del bilancio, ai sensi del numero 3 del comma 1 dell’articolo 2423-Bis, si deve tenere conto dei proventi e degli oneri di competenza dell’esercizio, indipendentemente dalla data di incasso o del pagamento.

Ai sensi del numero 4 del comma 1 del medesimo articolo, nella redazione del Bilancio si deve tener conto dei rischi e delle perdite di competenza dell’esercizio, anche se conosciuti dopo la chiusura di questo ma, ovviamente, prima della data di formazione del Bilancio da parte dell’organo amministrativo.

I principi contabili hanno interpretato le norme sopra indicate individuando due categorie di eventi:

1. Eventi e fatti successivi alla data di bilancio che esprimono una condizione economico patrimoniale sussistente a tale data;

2. Eventi e fatti successivi alla data di bilancio che NON esprimono una condizione economico patrimoniale sussistente a tale data.

 

Si segnala che i fatti intervenuti dopo la chiusura dell’esercizio possono esprimere componenti economiche positive e negative.

Pertanto, l’interpretazione data dai principi contabili supera la normativa di cui al numero 4 dell’articolo 2423-Bis, che sembra limitarsi ai soli componenti negativi (perdite o rischi).

 

 

Fatti successivi che devono essere recepiti in Bilancio

Gli eventi della precedente lettera a) forniscono informazioni utili, per la determinazione dei valori da imputare alle varie voci di bilancio, relative a condizioni che già esistevano alla data di chiusura dell’esercizio.

 

Tali eventi devono trovare espressione nella elaborazione del Bilancio d’esercizio.

Per meglio comprendere la casistica degli eventi in rassegna, si propongono di seguito alcuni esempi:

• Definizione dopo la chiusura dell’esercizio di una causa legale in pendenza alla data di bilancio per un importo diverso da quello prevedibile;

• Il fallimento di un cliente dopo la chiusura dell’esercizio a conferma della situazione di perdita del credito già esistente (la situazione di perdita di crediti) alla data del bilancio;

• Rottamazione delle rimanenze di merci;

• La vendita nei primi mesi del nuovo esercizio a prezzi inferiori rispetto al costo, di beni in magazzino giacenti al termine dell’esercizio (il che indica un minor valore di realizzo alla data di bilancio);

• La definizione, dopo la chiusura dell’esercizio, di un maggior prezzo di acquisto di un bene già acquistato o di un minor prezzo di vendita di un bene già ceduto alla data di bilancio;

• La determinazione di un premio da corrispondere ai dipendenti quale emolumento per le prestazioni relative all’esercizio chiuso;

• La restituzione nei primi mesi del nuovo esercizio di merci difettose o avariate consegnate al cliente nel corso dell’esercizio di bilancio;

• La liquidazione nei primi mesi del nuovo esercizio di un’indennità per risarcimento a fronte di un danno verificatosi nel corso dell’esercizio precedente sempreché la spettanza di tale indennità fosse già certa nel corso dell’esercizio precedente.

 

Si segnala che qualora gli eventi di cui sopra non siano misurabili, l’effetto sullo stato patrimoniale e sul conto economico deve trovare esposizione informativa nella nota integrativa.

Nella predisposizione del bilancio si deve tenere conto degli eventi di cui sopra e qualora i fatti in argomento siano intervenuti tra la data di predisposizione del bilancio (approvazione del CDA o determinazione dell’amministratore Unico) e la data di approvazione del bilancio da parte dell’assemblea dei soci, gli amministratori dovranno opportunamente modificare il bilancio.

 

 

Fatti successivi che NON devono essere recepiti in Bilancio.

I fatti di cui alla precedente lettera b) (eventi intervenuti dopo la data di bilancio ma che non rappresentano condizioni esistenti alla data di chiusura dell’esercizio) qualora di importanza rilevante devono essere indicati nella nota integrativa.

Alcuni esempi dei fatti di cui al raggruppamento b) sono:

• distruzione degli impianti nei primi giorni dell’esercizio successivo;

• l’avvio di piani di ristrutturazione aziendale intervenuti successivamente alla data di bilancio;

• significativi contenziosi intervenuti dopo la chiusura dell’esercizio;

• fallimento del cliente avvenuto nell’esercizio successivo per un evento che esso stesso si sia verificato nell’esercizio successivo (alluvione – incendio);

• importanti quantitativi di merce divenuta obsoleta per il lancio di nuovi prodotti nell’esercizio successivo.

 

Se gli eventi di cui sopra sono intervenuti (o conosciuti) dopo la predisposizione del bilancio ma prima dell’approvazione, è doveroso darne comunicazione in assemblea dei soci convocata per l’approvazione.

 

 

Determinazione della competenza dei componenti economici

La determinazione della competenza dei componenti economici si basa sul principio della correlazione secondo il quale, determinata la competenza dei ricavi, si determina la competenza dei costi.

Sono di competenza i Ricavi quando il processo produttivo dei beni e servizi è stato completato:

• Vendita: quando le vendite sono perfezionate e si è perfezionato il passaggio sostanziale e non formale del bene;

• Servizi: quando il servizio è reso e fatturabile.

 

La correlazione, corollario basilare per la determinazione della competenza economica dei costi, si può verificare:

• Per associazione di causa ad effetto tra costi e ricavi;

• Per ripartizione dell’utilità o funzionalità pluriennale su base razionale e sistematica;

• Per imputazione diretta di costi al conto economico perché è venuta meno l’utilità pluriennale.

 

 

Il principio di competenza Fiscale

Il comma 1 dell’articolo 109 del TUIR prevede che

“I ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi, per i quali le precedenti norme [ . . . . ] non dispongono diversamente, concorrono a formare il reddito di esercizio nell’esercizio di competenza” (civilistica); tuttavia i ricavi, le spese e gli altri componenti di cui nell’esercizio di competenza non sia ancora certa l’esistenza o determinabile in modo obiettivo l’ammontare concorrono a formare il reddito nell’esercizio in cui si verificano tali condizioni.”

Tale comma statuisce chiaramente che se i requisiti della certezza e della obiettiva determinabilità mancano nell’esercizio di competenza (alla data di chiusura del bilancio), allora i relativi ricavi, spese e componenti positivi e negativi di reddito devono concorrere a formare il reddito nell’esercizio in cui tali condizioni si verificano (cioè nell’esercizio che non può che essere diverso e successivo rispetto a quello di competenza civilistica).

Non risulta condivisibile la tesi secondo la quale se i requisiti della certezza e della obbiettiva determinabilità, non sussistenti alla data di chiusura del periodo di imposta, si verificano e perfezionano tra tale data e quella di presentazione delle dichiarazioni dei redditi allora i relativi ricavi, spese e componenti positivi e negativi di reddito devono comunque concorrere a formare il reddito nell’esercizio di competenza.

In sostanza il comma 1 dell’articolo 109 del TUIR dispone una chiara deroga al postulato della competenza civilistica.

Pertanto, ai fini fiscali non risultano rilevanti gli eventi che si verificano dopo la data di bilancio che esprimono una condizione esistente a tale data.

Il caso di scuola è quello della liquidazione assicurativa del danno subìto laddove la liquidazione del danno, verificatosi nell’esercizio precedente, avviene nei primi giorni del nuovo anno.

Ferma restando la certezza circa la spettanza dell’indennizzo alla data di bilancio, qualora la determinazione del quantum sia determinato nell’esercizio successivo (al momento della liquidazione), allora tale componente assume:

• competenza civilistica nell’esercizio precedente se se ne è avuta conoscenza della spettanza (dell’indennità) prima della predisposizione del Bilancio (o comunque prima dell’approvazione del bilancio);

• Ai fini fiscali l’indennizzo concorrerà alla formazione del reddito imponibile nel periodo di imposta successivo.

 

17 maggio 2010

Mario Agostinelli