Sono subito arrivate le indicazioni dell’Agenzia delle Entrate con  circolare n. 53/E del 5 settembre 2008 in materia di prestazioni alberghiere e somministrazioni di alimenti  e  bevande, alla luce 
dell’intervento normativo apportato dalla cd. manovra d’estate 2008 (art. commi 28-bis, ter, quater e quinquies del D.L. n. 112 del 25 
giugno 2008, convertito, con modificazioni, dalla L. 6 agosto 2008, n. 133).

IL DETTATO NORMATIVO

  L’art. 83, commi da 28-bis a 28-quater, del decreto-legge 25  giugno 2008, n. 112, convertito dalla legge 6  agosto  2008,  n. 133 ha introdotto rilevanti  novità  in  materia  di  prestazioni alberghiere e di ristorazione, ai fini sia dell?IVA che  delle  imposte  sul reddito.

Aspetti IVA
Ai fini Iva, è  stato  modificato l’art. 19-bis, comma 1, lett. e), del D.P.R. 26 ottobre 1972,  n.  633, eliminando  la  previsione di  
indetraibilità  oggettiva  disposta  per  le prestazioni in esame, eliminando così il contrasto tra la  normativa  nazionale  e  l’art. 168  della  direttiva 2006/112/CE del 28 novembre 2006 che aveva indotto  la  commissione  UE  ad attivare la procedura di infrazione n. 2006/5040.
La norma italiana  – che  limitava  il  diritto alla detrazione – era  stata peraltro già oggetto di modifiche che ne avevano ridotto l’ambito di applicazione.
Oggi, l’art. 83, comma 28-bis, del  D.L. n.112/08  ha  soppresso del tutto,  per  le  prestazioni  in  esame,  la  previsione di indetraibilità oggettiva  che,  pertanto,  opera  esclusivamente  per  
le  prestazioni di trasporto di persone,  salvo  che  formino oggetto  dell’attività  propria dell’impresa.
Afferma la circolare n. 53/2008 che una volta  venuta  meno  la limitazione   oggettiva,  l’imposta   relativa   alle prestazioni 
alberghiere e di  ristorazione  è  detraibile,  sulla  base  dei principi generali dettati dell’art. 19 del D.P.R. n. 633 del 1972, nella misura in cui i servizi risultino  inerenti  ad  operazioni  che  
consentono l’esercizio del diritto.
La detrazione dell’imposta pagata sulle prestazioni in esame presuppone il possesso della fattura la  quale,  pertanto,  deve essere  espressamente richiesta, non oltre il momento di effettuazione delle stesse, atteso che le prestazioni alberghiere e le somministrazione di  alimenti  e  bevande  sono menzionate tra le 
operazioni per le quali l’emissione del documento  è obbligatoria solo se richiesta dal cliente (articolo 22, primo comma, n. 2).
La annotazione di tali fatture nel registro degli  acquisti  può  essere operata con modalità semplificate, se l?importo delle stesse non è superiore a 154,94 euro.
Nelle ipotesi in cui la prestazione alberghiera o  di  ristorazione sia fruita da un soggetto diverso dall?effettivo committente del servizio,  ai fini della detrazione è necessario che la fattura rechi anche l?intestazione di tale soggetto.

Principio
La detrazione integrale dell’Iva pagata sui servizi alberghieri e di ristorazione è ancorata al possesso della fattura, che deve essere 
sempre intestata al committente del servizio, pur quando a fruirne è un soggetto diverso.

Esempi
Il datore di lavoro può detrarre  l’imposta  relativa  alle  prestazioni  rese  al  proprio  dipendente  in  trasferta  qualora  risulti cointestatario della fattura.
Nel caso in cui il cliente anticipi le spese alberghiere  e di ristorazione del professionista, la fattura deve essere intestata anche a quest’ultimo per consentirgli di detrarre l’imposta addebitata.

La circolare ricorda e puntualizza che le  modifiche  legislative introdotte  in  materia  di  IVA  non riguardano,  invece, le prestazioni  alberghiere   e   di   ristorazione qualificabili come spese di rappresentanza, secondo le definizioni  adottate ai fini delle  imposte  sul  reddito,  per  le  quali  continua  a  trovare 
applicazione la specifica previsione di indetraibilità di  cui  all’art. 19-bis, comma 1, lett. h) del D.P.R. n. 633 del 1972.
Secondo  quanto   previsto   dall’articolo   83,   comma   28-ter,   del decreto-legge,  la  detrazione  può  essere  operata  per   le   
prestazioni alberghiere e di  ristorazione  effettuate  a  decorrere  dal  1°  settembre   2008.
Per determinare  il  momento  di  effettuazione  dell’operazione  occorre   fare riferimento alla regola di cui all’art.6 del D.P.R. n.  633  del  1972 per le prestazioni di servizi, all’atto del pagamento  del corrispettivo o, se precedente, al momento di emissione della fattura e  che collegano  a  tale  momento,  da  un  lato,  
l’esigibilità  dell’imposta  e, dall’altro, la nascita del  diritto  alla  detrazione  (art. 19,  primo comma, del medesimo D.P.R. n. 633 del 1972).

Aspetti II.DD.
Di converso, in materia di imposte sul reddito, l’art. 83, comma 28-quater,  del D.L. n.112/08, ha limitato la  deducibilità  dei costi 
sostenuti per prestazioni alberghiere e di ristorazione, modificando l’art. 54, comma 5 del TUIR, concernente la determinazione  del 
reddito di lavoro autonomo e l?art.109, comma  5,  del  medesimo  testo unico, concernente la determinazione del reddito d’impresa.

Determinazione del reddito di lavoro autonomo
In pratica, a seguito della modifica apportata le spese  relative a  prestazioni alberghiere e a somministrazione di alimenti  e  bevande  
sono deducibili nella misura del 75 per cento e, in ogni  caso,  per  un  importo complessivamente non superiore al 2 per cento  dell’ammontare  dei  compensi percepiti nel periodo d’imposta.
In materia di reddito di lavoro autonomo, operano quindi due limiti:
– 2  per  cento dell’ammontare complessivo dei compensi percepiti nel periodo d’imposta;
– 75 per cento ( e in  ogni  caso  per  un importo complessivamente non superiore al 2  per  cento  dell’ammontare  dei compensi percepiti 
nel periodo d’imposta).

Pertanto, osservano le Entrate, l’ammontare del 2 per cento dei compensi rappresenta il limite massimo entro cui ragguagliare la deduzione,  che  comunque  compete  solo relativamente al 75 per cento dei costi sostenuti, nell’esercizio  dell’arte o della professione, per le prestazioni in questione. Considerato  che  la  disposizione  
che  limita  al  75  per  cento   la deducibilità dei costi per prestazioni  alberghiere  e  somministrazione  di alimenti e bevande 
assume carattere  di  regola  generale,  la  stessa  deve trovare applicazione anche quando detti costi, essendo sostenuti in contesti e   circostanze  particolari,  si  configurino  alla  stregua  di  spese di rappresentanza. Come è noto, nel quadro delle  regole  sulla  
determinazione del reddito di lavoro autonomo, le spese di rappresentanza sono  oggetto  di una disciplina fiscale specifica, contenuta nel comma 5 dell?art. 54 del TUIR, che ne consente la 
deducibilità nei limiti  dell’1 per cento dei compensi percepiti nel periodo d’imposta. Anche se la nuova formulazione del comma 5 non 
prevede espressamente  la riferibilità della nuova limitazione della deduzione (al 75%) alle spese  di rappresentanza, una interpretazione  
logico-sistematica  della  nuova  norma porta a ritenere che la nuova riduzione  al  75%  debba  concorrere  con  il limite specifico già previsto per le spese di rappresentanza, analogamente a quanto previsto, in linea  generale,  dal  primo  periodo  del  comma  5  in discorso in relazione alla concorrenza del limite del 75% del costo  
con  il tetto massimo rappresentato dal 2% dei compensi. Si ritiene quindi che la limitazione al 75 per cento della  deducibilità dei costi per prestazioni  alberghiere  e  somministrazione  di  alimenti  e bevande debba trovare generale applicazione, a  prescindere dalla finalità per cui la spesa relativa venga sostenuta. Il costo 
sostenuto, deducibile entro il limite teorico del 75 per cento, nel caso in cui si configuri come spesa di  rappresentanza  deve rispettare anche l’ulteriore parametro segnato dall’1 per cento dei 
compensi  ritratti nel periodo d’imposta?.

Principi
Il limite  del 75%  gioca anche quando detti costi  sono configurabili come spese   di rappresentanza.
Il costo sostenuto, deducibile entro il limite del 75%, nel caso in cui si configuri come spesa di  rappresentanza,  deve  rispettare anche l’ulteriore limite dell’1 % dei  compensi  percepiti

Analogamente, le spese alberghiere e di ristorazione  sostenute  per  la partecipazione a convegni, congressi e simili dovranno essere 
assunte nella misura del 75 per cento e saranno  ammesse  in deduzione,  ai sensi  del medesimo comma 5 dell’articolo 54, nel limite del 50 per cento (in sostanza, occorre calcolare il 50 per cento del 75 per cento del costo relativo).

Principio
Deducibile il 50% del 75% del costo relativo

Le modifiche introdotte dal decreto-legge  n.  112  non  interessano, invece,  le spese  di  vitto  e  alloggio  sostenute  dal  committente  
per conto del professionista e da questi addebitate in fattura, le  quali  restano  quindi interamente deducibili. In  tal  caso infatti,  così  come,  in  base  alla formulazione del secondo periodo del comma 5 dell’articolo 54, non opera  il limite rappresentato dal 2 per cento dei compensi, allo stesso modo  non  si applica il nuovo limite del 75 per cento.
Sono altresì escluse dal limite di deducibilità  del  75 per  cento le spese di  vitto  e alloggio  sostenute  per  le  trasferte effettuate  dai dipendenti e dai collaboratori coordinati e 
continuativi,  disciplinate  dal successivo comma 6 dell’articolo 54, le quali restano deducibili  secondo  i criteri speciali dettati dall’art. 95, comma 3, del TUIR, in materia  di spese per prestazioni di lavoro.

Determinazione del reddito d’impresa

Come abbiamo visto, anche ai fini della determinazione del reddito d’impresa  è  introdotta una  riduzione,  nella  medesima  percentuale del 75 per cento, alla deducibilità dei costi sostenuti in relazione  alle  prestazioni  in  esame.
A tale scopo il comma 28-quater, lett. a), ha modificato l’art. 109,  comma  5, del TUIR, aggiungendo, infine, il seguente periodo: “Fermo  restando  quanto previsto dai periodi precedenti, le spese relative a prestazioni alberghiere e a somministrazione di alimenti e bevande, diverse  da  quelle  di  cui  al comma 3, dell’articolo 95, sono deducibili nella misura del 75 per cento”.
Poiché  la  norma  fa  salve  le  disposizioni  dei   precedenti commi dell?articolo 109, le Entrate ritengono che anche ai fini della determinazione del reddito d?impresa – il limite del 75 per 
cento non deroghi agli ordinari criteri di  inerenza  che  presiedono alla  determinazione  del  menzionato reddito d’impresa, ma 
rappresenti il limite massimo  di  deducibilità  delle spese in esame.
La limitazione della deduzione al 75 per  cento  opera,  in  analogia a quanto chiarito in tema di lavoro autonomo, anche in relazione alle spese che si configurano quali costi di rappresentanza,  
sempreché  le  stesse possano  essere  comunque  ammesse  in deduzione,  alla  luce  dei  criteri stabiliti dall?art. 108, comma 2, 
del TUIR.
Dalla limitazione al 75 per cento restano invece escluse,  per espressa previsione normativa, le spese di vitto e alloggio sostenute dal  datore  di lavoro per le  trasferte  effettuate dai  dipendenti e  dai  titolari  dei rapporti  di  collaborazione coordinata e continuativa,   disciplinate dall’art. 95, comma 3, del TUIR.
Il comma 28-quinquies dell?art. 83 del decreto-legge n. 112  prevede che le modifiche introdotte agli art. 54 e 109   del  TUIR  decorrono dal  periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2008 ma specifica  che occorre  tener  conto  dei  nuovi   limiti   di  
 deducibilità   già   nella determinazione degli acconti dovuti per  il  2009.  Pertanto  l’imposta  del periodo precedente, in base al quale  è  calcolato  l’acconto,  deve  essere determinata tenendo conto del minor costo deducibile previsto per  le  spese in esame.

6 settembre 2008                                           
Francesco Buetto