E’ sempre più diffusa la necessità della mobilità territoriale delle risorse umane resasi necessaria dalle sempre più spinte esigenze di flessibilità di delocalizzazione delle unità produttive. Esaminiamo pertanto il trattamento fiscale della messa a disposizione di un alloggio ad un dipendente.
Alloggio messo a disposizione al dipendente: trattamento IRES IRPEF e Previdenza
Con riferimento alla gestione dei dipendenti dell’azienda, è utile esaminare i riflessi ai fini IRES/IRAP, IRPEF e Previdenza:
- della messa a disposizione di alloggi nel Comune della sede di lavoro di dipendenti trasferiti nel Comune medesimo da altre località o dall’estero;
- del sostenimento delle spese relative all’immobile stesso (spese condominiali, utenze e tassa raccolta rifiuti);
- del rimborso forfetario delle spese sostenute dall’interessato per il trasferimento nel Comune della sede di lavoro dalla città di residenza.
Riferimenti normativi
A questo proposito, va innanzitutto tenuto presente dei seguenti riferimenti normativi:
a) art.51, comma 4, lettera c) del DPR 917/86 nel testo derivante dal D.Lgs. 344/2003:
“per i fabbricati concessi in locazione, in uso o in comodato, si assume la differenza tra la rendita catastale del fabbricato aumentata di tutte le spese inerenti il fabbricato stesso, comprese le utenze non a carico dell’utilizzatore e quanto corrisposto per il godimento del fabbricato stesso”.
b) art.95, comma 2, del DPR 917/1986 nella formulazione introdotta dal D.Lgs. 344/2003: deducibilità IRES/IRAP solo per la parte corrispondente al fringe benefit tassato in capo al dipendente.
I canoni di locazione, ovvero degli ammortamenti, relativi agli immobili destinati a garantire momentanee esigenze di accoglienza e prima sistemazione dei dipendenti che abbiano trasferito la propria residenza per ragioni di lavoro sono pienamente deducibili nel primo periodo d’imposta in cui si verifica il trasferimento e nei due successivi;
c) art.51, comma 7, DPR 917/86 modificato dal citato D.Lgs. 344/2003: le indennità
“di prima sistemazione e quelle equipollenti, non concorrono a formare il reddito nella misura del 50 per cento del loro ammontare per un importo complessivo annuo non superiore a Euro 1.549,37 per i trasferimenti all’interno del territorio nazionale”.
Per effetto dell’armonizzazione della base imponibile del lavoro dipendente ai fini fiscali e ai fini contributivi (Cfr. l’art.6 del D.Lgs. 314/97), le componenti reddituali ai fini IRPEF costituiscono base di computo del prelievo previdenziale (del datore e del dipendente).
Ciò stante:
1) Nel caso di unità immobiliare acquisita in locazione, è possibile adottare il trattamento di cui alla sopra riportata lettera a) [tassazione limitata alla rendita catastale + le spese utilizzo e conduzione dell’immobile] soltanto nell’ipotesi che il contratto di affitto sia stipulato dal datore di lavoro.
Nell’eventualità, invece, che il datore rimborsi il canone pagato dall’interessato ovvero che il datore stesso paghi il terzo locatore in un rapporto di locazione intercorrente con il dipendente, si è dell’avviso che non si verifichi la fattispecie del reddito in natura soggetto a tassazione solo parziale, ma piuttosto l’ipotesi della retribuzione in denaro integralmente soggetta (comportando per ciò la disapplicazione del citato comma 4 dell’art.51).
2) Il trattamento di cui alla precedente lettera b) può essere adottato esclusivamente quando il cambiamento di sede di lavoro discende dalla volontà del datore o del dipendente, non anche quando al mutamento di sede di lavoro si associa il cambio di datore.
Stante quanto chiarito dall’Amministrazione finanziaria nella Risoluzione ministeriale n.214/E del 03-07-2002, è stato equiparato il trattamento degli immobili destinati alla prima sistemazione dei dipendenti sia nel caso in cui questi siano detenuti in locazione, sia nel caso in cui siano di proprietà dell’impresa, con la conseguenza della deducibilità piena – nel primo triennio di utilizzo – sia dei canoni (se l’immobile è acquisito in locazione) sia degli ammortamenti (se l’immobile è di proprietà).
Conclusioni.
Si consiglia di utilizzare la formula del contratto di affitto e delle utenze a nome del datore di lavoro, che quindi provvede direttamente al pagamento dei terzi.
Per la persona fisica, costituisce reddito imponibile IRPEF e base previdenziale l’ammontare corrispondente alla rendita catastale dell’immobile preso in locazione e alle spese relative all’immobile. Sarà cura pertanto del datore chiedere al proprietario dell’immobile copia della visura catastale.
La differenza tra le spese complessivamente sostenute dal datore di lavoro (canoni + utenze) e l’ammontare costituente reddito in natura per l’interessato (rendita + utenze) costituisce per il datore costo non deducibile ai fini IRES/IRAP (eccezione va fatta, come visto, con riferimento al primo triennio, ove le spese datoriali sono deducibili a prescindere dal computo del reddito in natura).
Particolare regime è quello relativo al primo triennio di utilizzo dell’immobile, in quanto il datore ha facoltà di escludere la concessione dell’immobile da computo del reddito personale del dipendente, senza che ciò pregiudichi la spettanza dell’integrale deduzione delle spese (o dell’ammortamento) dal calcolo dell’imponibile IRES e della base IRAP del datore stesso.
Le indennità di prima sistemazione, comunque denominate, formano per l’interessato reddito a tassazione progressiva e contribuzione previdenziale, nella misura del 50 per cento del loro ammontare per un importo complessivo annuo non superiore a Euro 1.549,37 per i trasferimenti all’interno del territorio nazionale e Euro 4.648,81 per quelli fuori dal territorio nazionale.
Se le indennità in questione, con riferimento allo stesso trasferimento, sono corrisposte per più anni, la presente disposizione si applica solo per le indennità corrisposte per il primo anno.
a cura Dott. Giovanni Mocci
Settembre 2004
