Regime della solidarietà delle obbligazioni tributarie in caso di scissione societaria

Regime della solidarietà delle obbligazioni tributarie in caso di scissione societaria e dicotomia tra responsabilità civile e tributaria

La società beneficiaria della scissione non risulta assistita, nel rapporto impositivo, da alcun beneficio di preventiva escussione della società scissa, dal momento che quest’ultimo non è previsto dalla disciplina tributaria la quale non definisce come sussidiaria la responsabilità solidale della società beneficiaria.

Mentre per le obbligazioni civilistiche vige un regime di responsabilità di tipo sussidiario e limitato, la normativa di riferimento per i debiti tributari prevede invece una responsabilità solidale ed illimitata per tutte le società partecipanti la scissione.

In tema di scissione parziale, per i debiti della società scissa relativi ai periodi di imposta precedenti all’operazione, rispondono solidalmente ed illimitatamente tutte le società partecipanti alla scissione.

Si tratta di una disciplina significativamente diversa da quella relativa alle obbligazioni civili, che è invece contemplata dagli articoli 2506 bis e 2506 quater, comma 3, cod. civ., che invece prevedono limiti precisi.

Va confermata la dicotomia tra responsabilità civile e tributaria e la precisazione che la limitazione della responsabilità alla quota di patrimonio conferito – criterio civilistico – può ben rilevare in sede di regresso, ma solo nei rapporti con la società scissa obbligata in solido: nei confronti dell’Agenzia delle Entrate sussiste solidarietà integrale.

La Consulta, con la sentenza n. 90 del 26.4.2018, ha affermato che la mancata limitazione della responsabilità solidale può ritenersi giustificata dalla specialità dei crediti tributari, rispondendo ad un criterio di adeguatezza e proporzionalità; né può ritenersi che la conclusione raggiunta possa essere revocata in dubbio dalla considerazione che limitata è invece la solidarietà in caso di scissione societaria nel regime della responsabilità amministrativa degli enti di cui al D.Lgs. 231/2007, trattandosi di fattispecie diversa e non comparabile a quella in esame, in quanto derivante dalla commissione di un reato.

Nell’ambito di tali operazioni, è importante, quindi, valutare i profili di responsabilità delle società partecipanti per le obbligazioni di tipo tributario.

È comune, infatti, che, allorquando la scissione comporti anche una modifica degli assetti proprietari delle società partecipanti, la stima dei rischi derivanti da pregresse esposizioni debitorie assuma un rilievo decisivo per valutare la convenienza dell’operazione.

Scissione totale o parziale

La scissione può essere totale [1] o parziale (art. 2506 cod. civ.), secondo che la società scissa assegni l’intero suo patrimonio a più società (cosiddette beneficiarie), preesistenti o di nuova costituzione, ovvero solo parte del suo patrimonio in favore di più società o, in tal caso, anche di una sola società.

Nella scissione parziale, la società A (scissa) trasferisce una parte del proprio patrimonio alla società B (C, D, eccetera), detta beneficiaria (preesistente o di nuova costituzione, che nasce cioè con la scissione), proseguendo la propria attività.

Le relative azioni o quote, corrispondenti all’intero patrimonio assegnato della società scissa o a parte di esso, sono, di norma, attribuite ai soci della società beneficiaria e, in ipotesi di scissione totale, la società scissa può contestualmente attuare il proprio scioglimento senza liquidazione, essendo stato il suo patrimonio interamente assegnato, ma può anche continuare la propria attività eventualmente a seguito di ricapitalizzazione.

Si tratta essenzialmente di un’operazione riorganizzativa dell’attività d’impresa in forma societaria e di riassetto della partecipazione (azionaria o per quote) dei soci, pur con effetti traslativi del patrimonio sociale (Corte di cassazione, sezioni unite civili, sentenza 15 novembre 2016, n. 23225).

Neutralità fiscale dell’operazione

Sussiste la neutralità sul versante attivo ovvero la non configurabilità di plusvalenze tassabili dei beni della società scissa secondo l’espresso disposto del comma 1 dell’art. 173 del TUIR.

Sicché sotto il profilo fiscale la scissione societaria si rivela essere un’operazione sostanzialmente organizzativa [2] di riassetto della partecipazione societaria che non pregiudica l’amministrazione finanziaria, perché quest’ultima conserva la garanzia patrimoniale potendo contare sulla (non limitata) responsabilità solidale delle società risultanti dalla scissione, né produce ex se plusvalenze tassabili dei beni della società scissa.

La scissione non dà luogo a realizzo né a distribuzione di plusvalenze e di minusvalenze dei beni della società scissa, comprese quelle relative alle rimanenze ed al valore di avviamento, a condizione che gli elementi attivi e passivi trasferiti mantengano gli stessi valori fiscali che avevano presso la società scissa.

A seguito dell’operazione di scissione emergono generalmente delle differenze contabili, iscritte nei bilanci delle società beneficiarie, che possono essere positive (avanzo da scissione) o negative (disavanzo da scissione).

Le differenze che scaturiscono dall’annullamento di azioni o quote, se la società beneficiaria, già esistente prima della scissione, deteneva una partecipazione nella società scissa, vengono definite differenze da annullamento mentre le differenze derivanti dal numero di azi