OIC 11 nuova versione: la prevalenza della sostanza sulla forma

Aspetti generali

La nuova versione del principio contabile nazionale OIC 11 si occupa in generale del principio di prevalenza della sostanza sulla forma, sulle cui applicazioni pratiche intervengono pure i vari principi OIC specifici. Questo postulato generale è ora codificato nell’art. 2423-bis, comma 1, n. 1-bis), del codice civile, come inserito dall’art. 6, comma 3, lettere a) e b), del D.Lgs. 18.8.2015, n. 139 (la rilevazione e la presentazione delle voci è effettuata tenendo conto della sostanza dell’operazione o del contratto).

Questo postulato ha riflessi anche in capo tributario, in forza del principio di derivazione rafforzata, che prevede il riconoscimento dei criteri di qualificazione, imputazione temporale e classificazione in bilancio contenuti nei principi contabili (art. 83 TUIR, come inserito dall’art. 13-bis della legge 24.12.2007, n. 244).

Prevalenza e derivazione

L’impatto del principio di derivazione rafforzata sugli obblighi dichiarativi delle imprese si riflette quindi anche sulla rappresentazione da fornire nei confronti del Fisco, in conseguenza delle nuove regole sui bilanci.

Al riguardo si osserva che il principio di prevalenza è stato esteso nel 2016 anche ai soggetti non – IAS (OIC adopter), e che le relative disposizioni attuative sono state emanate da ultimo con D.M. 3.8.2017 (di revisione del D.M. 8.6.2011, nonché di coordinamento con la normativa prevista dal D.M. 1.4.2009, n. 48 e dal D.M. 8.6.2011).

In forza di tale normativa attuativa, nel rispetto del principio di derivazione rafforzata, non trovano applicazione le disposizioni di cui all’art. 109, commi 1 e 2, del TUIR, ma gli elementi reddituali e patrimoniali rappresentati in bilancio in base al criterio della prevalenza della sostanza sulla forma.

Nei principi OIC specifici…

I principi contabili prevedono, in ossequio al postulato della rappresentazione sostanziale, le appropriate metodologie di contabilizzazione.

Ad esempio, il documento OIC 23 indica le condizioni al verificarsi delle quali un gruppo di commesse è trattato come una singola commessa o, viceversa, una singola commessa è frazionata in differenti fasi o opere.

Ancora, il documento OIC 32 prevede che, quando le caratteristiche economiche e i rischi del derivato incorporato in un altro strumento finanziario non sono strettamente correlati a quelli del contratto primario e sono soddisfatti tutti gli elementi della definizione di strumento finanziario derivato, la società deve distinguere il derivato dal contratto primario e contabilizzarlo separatamente.

I principi contabili sono finalizzati anche ad evitare rappresentazioni contabili disomogenee in presenza di transazioni economicamente omogenee.

La rappresentazione in bilancio deve, infatti, essere la stessa, laddove, per ottenere una determinata posizione finanziaria o economica, siano necessari una serie di contratti oppure uno solo.

Il postulato della rappresentazione sostanziale tende a ridefinire i confini dei contratti restringendoli oppure ampliandoli, laddove necessario, per far sì che vi sia la corretta distinzione degli elementi di bilancio sulla base della sostanza economica.

Da quanto sin qui riportato si desume che il nuovo principio contabile fornisce alcune indicazioni di carattere generale, mentre rinvia, per la declinazione pratica del postulato in esame, ai singoli principi contabili nazionali, aggiornati nel corso del 2016 per recepire le disposizioni del DLgs. 139/2015 e recentemente emendati.

Il documento OIC 11 ha, tuttavia, definito la portata del principio di prevalenza della sostanza sulla forma, su cui, a seguito delle novità introdotte dal D.Lgs. 139/2015, in dottrina si è sviluppato un ampio dibattito, anche in considerazione dei relativi risvolti fiscali, conseguenti all’applicazione del principio di derivazione rafforzata.

L’OIC ha precisato che il postulato della rappresentazione sostanziale riguarda, oltre che lo standard setter, anche il…

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