La crisi di liquidità non costituisce causa di forza maggiore per il mancato pagamento delle imposte

L’omesso versamento delle imposte, quando è determinato da difficoltà finanziarie riconducibili a fattori esterni, sottopone talvolta le commissioni tributarie (chiamate ad annullare le conseguenti sanzioni irrogate al contribuente) ad un esame esegetico della norma di cui all’art. 6, c. 5, del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, a mente della quale “Non è punibile chi ha commesso il fatto per forza maggiore”.
Tale espressione letterale trae un laconico spunto da un precetto di origine penalistica e finisce con il disciplinare una causa di non punibilità dell’illecito tributario senza precisare, tuttavia, la portata della nozione di forza maggiore.
Oltre queste prime osservazioni, va comunque subito rilevato che il mancato versamento delle imposte differenzia l’ambito penale da quello amministrativo poiché, mentre ai fini della configurabilità del reato tributario è necessario che la violazione sia stata commessa con dolo, per le le violazioni amministrative non necessita la presenza di questo elemento soggettivo.
Inevitabile è stato il dibattito, tanto in dottrina quanto in giurisprudenza, circa la possibilità di configurare l’esimente della forza maggiore nel caso di crisi finanziaria del contribuente. In particolare, come si è accennato, si è posta la questione se il contribuente possa legittimamente giustificare l’omesso versamento delle imposte, dimostrando di essersi trovato in difficoltà finanziarie talmente gravi da non poter materialmente adempiere l’obbligazione tributaria.
La Corte di Cassazione ha però di recente emesso un interessante spunto di riflessione che ha chiarito l’ambito applicativo oggettivo di tale astratta esimente (Sez. V, Ord., 22-09-2017, n. 22153, ud. 19-7-2017).
Nella lite sottostante tale pronuncia, la società contribuente (versante in difficoltà economiche) invocava la sussistenza della causa di non punibilità, in relazione all’art. 6 D.Lgs. n. 472 del 1997, assumendo che tale stato di grave disagio rientrasse (secondo la tesi intrapresa) nel concetto di forza maggiore, a sua volta individuabile come energia esterna tale da impedire alla società di resistervi, con conseguente e giustificabile omissione dei versamenti (in relazione ad obbligazioni di imposta), anche in ragione del fatto che la parte ricorrente aveva preferito estinguere altre posizioni di debito nei confronti di altri creditori.
Ebbene, in ordine a tale teoria difensiva, la Corte ha affermato che tale assunto è in contrasto con il concetto di forza maggiore, richiamato nell’art. 6 D.Lgs. n. 472 del 1997, da interpretarsi in modo conforme a quello elaborato dalla giurisprudenza Europea.
Quindi si è ricordato che, con la sentenza della Corte di Giustizia CE C/314/06, al punto 24, è stato specificato che la nozione di forza maggiore, in materia tributaria e fiscale, comporta la sussistenza di un elemento oggettivo, relativo alle circostanze anormali ed estranee all’operatore, e di un elemento soggettivo, costituito dall’obbligo dell’interessato di premunirsi contro le conseguenze dell’evento anormale, adottando misure appropriate senza incorrere in sacrifici eccessivi (cfr. anche Ord. 18.1.2005 Causa C-325/03 P, Zuazaga Meabe/UAMI punto 25); un richiamo, quest’ultimo, non certamente isolato poiché va evidenziato che, sempre ad avviso della Corte di Giustizia CE, la nozione di forza maggiore non si limita all’impossibilità assoluta, ma deve essere intesa nel senso di circostanze anormali e imprevedibili, le cui conseguenze non avrebbero potuto essere evitate malgrado l’adozione di tutte le precauzioni del caso (CGCE sent. 15.12.1994 causa C-195/91 P, Bayer/Commissione, punto 31, nonchè sent. 17.10.2002 causa C-208/01, Parras Medina punto 19).
Sulla scorta di queste premesse la stessa Corte di Cassazione, con il richiamato arresto, ha rammentato che, pertanto, sotto il profilo naturalistico, la forza maggiore si atteggia come una causa esterna che obbliga la persona a comportarsi …