La Corte di Cassazione ha fornito la definizione di immobile in corso di costruzione considerando la posizione del soggetto acquirente e non lo stato di fatto dell’immobile. La soluzione, che però non convince, non può essere condivisa ed è destinata ad incidere, ove l’Agenzia delle entrate la considerasse corretta, sulla disciplina dell’Iva.
L’Agenzia delle entrate ha ribadito in più occasioni che le cessioni degli immobili in corso di costruzione sono sempre imponibili ai fini Iva. Ciò in quanto la mancata ultimazione del fabbricato determina l’inapplicabilità dell’art. 10, comma 1, nn. 8–bis - 8–ter del D.P.R. n. 633/1972. Le predette disposizioni subordinano l’applicazione dell’Iva alla natura di impresa costruttrice del soggetto cedente e al mancato decorso del termine quinquennale dalla fine dei lavori di costruzione dell’immobile. Se il fabbricato non è ancora stato ultimato il predetto termine non può iniziare a decorrere. Conseguentemente l’operazione sarà sempre imponibile ai fini Iva fuoriuscendo dal sistema delineato dalle disposizioni citate.
Il punto essenziale è comprendere in base a quali presupposti il fabbricato possa o meno considerarsi in corso di costruzione. L’Agenzia delle entrate ha chiarito che i lavori di costruzione possono considerarsi ultimati in coincidenza con la comunicazione (da effettuare in Comune) della fine dei lavori. Nell’ipotesi in cui la predetta comunicazione non venga effettuata potrà farsi riferimento alla situazione oggettiva dell’immobile. In buona sostanza se il fabbricato è idoneo all’uso e può essere concesso in locazione o comodato, lo stesso potrà considerarsi ultimato indipendentemente da qualsiasi comunicazione.
Il caso esaminato dalla Corte di Cassazione ha interessato un fabbricato oggettivamente non ultimato, ceduto dall’impresa che fino a quel momento aveva effettuato i lavori, ad un soggetto acquirente privato. Tale soggetto, subito dopo aver effettuato l’acquisto, ha appaltato i lavori di ultimazione del fabbricato. La Suprema Corte, con una motivazione singolare, ha ritenuto che l’immobile oggetto di trasferimento non potesse essere qualificato in corso di costruzione e per tale ragione dovesse essere ricondotto nell’ambito applicativo dell’art. 10, c. 1, n. 8–ter, del Decreto Iva (sentenza depositata il 9 novembre 2016, n. 22757).
Secondo quanto precisato dalla Corte di Cassazione la circostanza che l’immobile sia oggetto di cessione ad un soggetto privato e non a un’impresa edile determina la fuoriuscita del cespite dal circuito produttivo. Conseguentemente, secondo questa lettura delle disposizioni in vigore sarebbe corretto applicare l’art. 10, c. 1, n. 8–ter, del decreto Iva. Viceversa la stessa Corte ha precisato che laddove l’acquisto fosse effettuato da un’impresa, il fabbricato, non uscito dal circuito produttivo, potrà correttamente considerarsi in corso di costruzione e quindi sempre imponibile ai fini Iva. L’interpretazione prospettata dalla Corte di Cassazione non è convincente. Presumibilmente non è stata correttamente interpretato il riferimento effettuato dall’Agenzia delle entrate all’uscita dagli immobili dal circuito produttivo.
La nozione di immobile in corso di costruzione deve essere più correttamente riferita a circostanze di tipo oggettivo come ad esempio, alla mancata posa in opera delle finestre, degli infissi, del pavimento, etc. Il fatto che l’immobile sia in corso di costruzione è dimostrato, nella controversia presa in esame dalla Corte di Cassazione, dal contratto di appalto stipulato dal soggetto privato acquirente. Infatti può essere agevolmente rilevato che se il fabbricato fosse stato effettivamente ultimato l’acquirente non avrebbe avuto alcuna ragione per incaricare un’altra impresa di procedere all’ultimazione dell’immobile, quindi al completamento dei lavori. In pratica, secondo la corte di Cassazione, è irrilevante l’effettiva situazione dell’immobile per il solo fatto che l’acquirente non esercita un’attività d’impresa dimenticando, però, che anche il privato può essere considerato costruttore qualora conferisca in appalto ad altra impresa il compito di ultimare il fabbricato.
22 giugno 2017
Nicola Forte
