Utile d’esercizio: limite di distribuzione ed aspetti fiscali

di Vincenzo D'Andò

Pubblicato il 5 aprile 2014

si è ormai prossimi alla fase di distribuzione degli utili ai soci (se i bilanci hanno chiuso in utile!): presentiamo un ripasso della normativa civilistica, i principi contabili e la disciplina fiscale, cui gli organi amministrativi di società devono porre particolare attenzione in fase di distribuzione di utili ai soci

 Si è ormai prossimi alla fase di distribuzione degli utili ai soci. E, quindi, il caso di esaminare la normativa civilistica, i principi contabili e la disciplina fiscale, cui gli organi amministrativi di società devono porre particolare attenzione, come peraltro osservato in dottrina.

L’utile (alla voce 23 Utile/perdita d’esercizio del Conto Economico del Bilancio) che risulta dal bilancio di esercizio, può essere destinato:

- alla distribuzione ai soci;

- all’accantonamento in una apposita riserva;

- alla copertura di perdite rinviate da esercizi precedenti;

- al riporto a nuovo e iscritto nella voce A VIII del Patrimonio Netto.

 

Limiti alla distribuzione

Al fine di garantire gli interessi dei soggetti coinvolti, il legislatore ha imposto i seguenti limiti alla distribuzione dell’utile d’esercizio:

- l’art. 2430 c.c. impone che, almeno il 5% degli utili di bilancio, deve essere accantonato a Riserva legale, fino al raggiungimento di un quinto del capitale sociale;

- se alla formazione dell’utile dell’esercizio hanno concorso componenti positivi di Conto economico, iscritti per effetto dell’applicazione di deroghe ai principi di

redazione del bilancio, l’utile d’esercizio deve essere accantonato in un’apposita riserva non distribuibile (art. 2423 c. 4 c.c.), fino a concorrenza del provento iscritto a Conto economico, al netto delle eventuali imposte differite rilevate in correlazione al provento medesimo;

- se alla formazione dell’utile dell’esercizio hanno concorso utili netti su cambi, l’utile deve essere accantonato in un apposita riserva non distribuibile fino al realizzo;

- se si è in presenza di perdite in sospeso, non può farsi luogo a ripartizioni di utili fino a che il capitale non sia reintegrato o ridotto in misura corrispondente (art. 2433 comma 3 c.c.);

- se, ai sensi dell’art. 2426 comma 4 c.c., alla formazione dell’utile dell’esercizio hanno concorso plusvalori iscritti a Conto economico su partecipazioni valutate secondo il metodo del “patrimonio netto”, rispetto al valore indicato nel bilancio dell’esercizio precedente, l’utile d’esercizio deve essere accantonato in un apposita riserva non distribuibile.

 

Vincoli statutari o assembleari

Lo Statuto Societario o la stessa Assemblea possono imporre ulteriori vincoli alla distribuzione degli utili, quali ad es.:

- l’attribuzione di privilegi nella ripartizione degli utili a favore di speciali categorie di azioni e di altri strumenti finanziari forniti di diritti patrimoniali;

- obblighi di accantonamento ad apposite riserve statutarie;

- diritto di partecipazione agli utili per soci fondatori o promotori;

- ulteriori limiti derivanti da delibera assembleare, nella quale è stata prevista una quota di partecipazione agli utili in favore degli amministratori (art. 2389 c.c.) o in favore dei dipendenti (art. 2102 c.c.).

 

Divieto di distribuzione degli utili

Gli utili non possono essere distribuiti quando:

- nel patrimonio netto sono presenti perdite rinviate da precedenti esercizi, il cui ammontare determina una perdita sul capitale sociale nominale;

- nell’attivo patrimoniale della società risultano iscritti costi di impianto e di ampliamento, costi di ricerca e sviluppo e di pubblicità, aventi utilità pluriennale, a meno che non siano coperti da riserve disponibili (art. 2426 c.c.);

- la società ha emesso un prestito obbligazionario e, per effetto di perdite rinviate da precedenti esercizi, non risulta più rispettata la condizione per la quale l’ammontare delle obbligazioni ancora in circolazione, non può eccedere il doppio della sommatoria delle seguenti voci del patrimonio netto: capitale sociale; riserva legale; altre riserve disponibili ai fini della copertura delle perdite.

 

Delibera di distribuzione degli utili

Ai sensi dell’art. 2433, comma 1: “la deliberazione sulla distribuzione degli utili è adottata dall’Assemblea che approva il bilancio ovvero, qualora il bilancio sia approvato dal di Sorveglianza (organo del sistema di amministrazione Dualistico), dall’Assemblea convocata a norma dell’art. 2364-bis, comma 2”.

Gli amministratori, entro 30 giorni dalla data di approvazione della delibera, ai sensi dell’art. 2435 comma 1 devono depositare la stessa “presso l’ufficio del registro delle imprese o spedirla al medesimo ufficio a mezzo di lettera raccomandata”.

La deliberazione assembleare deve essere registrata anche presso l’Agenzia delle entrate, giacché soggetta ad imposta di registro di € 168,00.

Inoltre, entro 30 giorni dall’approvazione del bilancio, le società non aventi azioni quotate in mercati regolamentati, sono tenute a depositare, per l’iscrizione nel Registro delle imprese, l’elenco dei soci riferito alla data di approvazione del bilancio, con l’indicazione del numero delle azioni possedute, nonché dei soggetti diversi dai soci che sono titolari di diritti o beneficiari di vincoli sulle azioni medesime.

L’elenco deve essere corredato dall’indicazione analitica delle annotazioni effettuate nel libro dei soci, eventualmente detenuto, a partire dalla data di approvazione del bilancio dell’esercizio precedente.

Occorre evidenziare che, l’elenco non deve essere presentato nel caso in cui non vi sia stato alcun mutamento rispetto a quello già precedentemente depositato.

 

Come registrare la delibera assembleare

Occorre predisporre due copie su fogli uso bollo del verbale, da firmare in originale ciascuna copia e applicare una marca da bollo di € 14,62 ogni 4 facciate.

Poi entro 20 giorni dalla delibera di distribuzione, bisogna eseguire il versamento dell’imposta di registro di € 168,00, utilizzando il modello F23, con il codice “109T” e la causale “RP”.

Infine, entro 20 giorni, si deve chiedere all’Agenzia delle entrate la registrazione della delibera di distribuzione degli utili, presentando contestualmente la ricevuta del versamento dell’imposta di registro di € 168,00 e le copie del verbale di delibera.

 

Scrittura contabile della distribuzione di utili

Esempio di distribuzione di un utile di € 80.000,00, il cui Statuto prevede un accantonamento a Riserva Statutaria pari al 10%.

 

Utile d’esercizio

a

Diversi                     80.000,00

 

Riserva Legale           4.000,00

 

Riserva statutaria     8.000,00

 

Soci c/dividendi       68.000,00

 

Aspetti fiscali

Dal lato fiscale, la distribuzione di utili e riserve disponibili presenta una diversa percentuale di tassazione degli utili in capo ai soci, che dipende dalla data di formazione degli stessi.

In particolare:

- quelli prodotti dalla società fino all’esercizio in corso al 31.12.2007, sono tassati nella misura del 40%;

- quelli prodotti dopo tale data, sono tassati nella misura del 49,72%.

Considerate le due diverse percentuali di tassazione, si considerano (DM 2 aprile 2008) prioritariamente distribuiti, ai fini della tassazione del socio persona fisica, imprenditore individuale, o società di persone, i dividendi distribuibili e originati da utili prodotti fino all’esercizio 2007.

L’art. 47 del TUIR (Utili da partecipazioni), stabilisce che: “indipendentemente dalla delibera assembleare, si presumono prioritariamente distribuiti gli utili dell’esercizio e le riserve diverse da quelle del comma 5 per la quota di esse non accantonata in sospensione d’imposta”.

Inoltre, il comma 5 dello stesso articolo, dispone: “non costituiscono utili le somme ed i beni ricevuti dai soci delle società soggette all’imposta sul reddito delle società a titolo di ripartizione di riserve o altri fondi costituiti con soprapprezzi di emissione delle azioni o quote, con interessi di conguaglio versati dai sottoscrittori di nuove azioni o quote con versamenti fatti dai soci a fondo perduto o in conto capitale e con saldi di rivalutazione monetaria esenti da imposta; tuttavia le somme o il valore normale dei beni ricevuti riducono il costo fiscalmente riconosciuto delle azioni o quote possedute”.

 

Tassazione degli utili distribuiti in capo ai percettori

In relazione alla tassazione degli utili distribuiti ai soci, si distingue tra utili distribuiti da società residenti in Italia da quelli dei non residenti.

 

Tassazione degli utili corrisposti da società residenti

Per quanto concerne la tassazione degli utili corrisposti ai soci da società residenti, si distingue (in base al tipo e alla natura della partecipazione nella società):

- partecipazione qualificata e non qualificata di persone fisiche;

- partecipazione di imprese individuali e società di persone;

- partecipazioni di società di capitali.

 

Partecipazione qualificata di persona fisica (non imprenditore):

La partecipazione qualificata rappresenta una percentuale superiore al 20% dei diritti di voto esercitabili in assemblea ordinaria, ovvero, al 25% al capitale, o patrimonio, sociale (5% in caso di partecipazione in società quotate).

I dividendi distribuiti, concorrono alla formazione del reddito imponibile della persona fisica (Modello Unico PF) nella misura del 40% relativamente al periodo ante 31.12.2007, o nella misura del 49,72% relativamente a quelli distribuiti nel periodo post 31.12.2007. La società è obbligata a rilasciare la certificazione.

 

Partecipazione non qualificata di persona fisica (non imprenditore)

L’art. 2 del D.L. 138/2011, ha modificato l’aliquota relativa alla tassazione degli utili derivanti da partecipazioni non qualificate in società di capitali che siano detenute da soggetti “non imprenditori”. A decorrere dal 01.01.2012 sono assoggettati alla ritenuta alla fonte a titolo d’imposta pari al 20%, in luogo di quella precedente del 12,50%. Non vi è obbligo del rilascio di certificazioni.

In dichiarazione la persona fisica deve dichiarare l’utile percepito al 100%. La ritenuta dovrà essere versata dalla società che ha distribuito l’utile con modello F24, indicando il codice di tributo 1035. Si precisa che la partecipazione non qualificata rappresenta una percentuale pari od inferiore al 20% dei diritti di voto esercitabili in assemblea ordinaria, ovvero, al 25% del capitale, o patrimonio, sociale (2% in caso di partecipazione in società quotate).

 

Partecipazione di imprese individuali e società di persone

I dividendi percepiti da imprese individuali e società di persone, concorrono alla

tassazione come componenti positivi di reddito, nella misura del 40% o del 49,72%. Non vi è l’obbligo, per la società, del rilascio della certificazione.

 

Partecipazione di società di capitali o enti non commerciali

I dividendi percepiti da tali soggetti, concorrono alla formazione del reddito imponibile degli stessi nella misura del 5% del loro ammontare, e non vi è l’obbligo da parte della società o dell’ente, del rilascio della certificazione.

Occorre sottolineare che gli utili percepiti da soci di SRL trasparenti (art. 116 del TUIR) non costituiscono reddito per i soci poiché tale reddito, prodotto dalla società, è già stato in precedenza tassato per trasparenza in capo ai soci.

 

Tassazione degli utili corrisposti al socio persona fisica da parte di società non residenti

Per la tassazione degli utili corrisposti al socio persona fisica da parte di società

non residenti, occorre distinguere se:

- sono relativi ad una partecipazione qualificata, essi concorrono alla formazione del reddito complessivo del socio nella misura del 49,72% (40% se prodotti fino al 2007) del loro ammontare; su tale importo, al netto della ritenuta applicata nello Stato estero, l’intermediario applicherà una ritenuta alla fonte a titolo d’acconto in misura pari al 20%.

- sono relativi ad una partecipazione non qualificata, sono soggetti alla ritenuta alla fonte a titolo d’imposta pari al 20%; per tale ragione essi non formeranno il reddito complessivo da dichiarare nel Modello Unico.

La ritenuta sarà applicabile dall’intermediario che cura la riscossione. Qualora, invece, gli utili siano stati percepiti senza l’intervento di un intermediario, ovvero qualora quest’ultimo non abbia operato la ritenuta, essi saranno assoggettati all’imposta sostitutiva, ex art. 18 del TUIR, nella stessa misura della ritenuta alla fonte applicata in Italia, ossia pari al 12,50% fino alla data del 31.12.2011 e pari al 20% a decorre dal 1.1.2012.

Infine, per quanto concerne gli utili relativi ad una partecipazione qualificata corrisposti da soggetti residenti in Paesi a fiscalità privilegiata (c.d. “black list”), ai sensi dell’art. 47 del TUIR, concorrono per il 100% alla formazione del reddito complessivo del socio residente con le seguenti eccezioni:

- gli utili siano stati imputati al socio “per trasparenza” sulla base della normativa concernente le c.d. “CFC” di cui agli artt. 167 e 168, TUIR;

- il socio abbia ricevuto parere favorevole dall’Agenzia delle entrate a seguito della presentazione dell’interpello, diretto a dimostrare che fin dall’inizio del periodo di possesso, dalla citata partecipazione non è stato conseguito l’effetto di localizzare i redditi in Paesi a regime fiscale privilegiato.

 

Vincenzo D’Andò

5 aprile 2014