Il problema dell’omessa dichiarazione IVA e del recupero del credito IVA maturato

di Francesco Buetto

Pubblicato il 8 marzo 2014

nel caso in cui il contribuente ometta una dichiarazione IVA a suo credito, quali sono le modalità per riportare in vita tale credito IVA?

Con la sentenza n. 1845 del 29 gennaio 2014 (ud. 12 novembre 2013) la Corte di Cassazione torna ad affrontare la questione della riportabilità del credito Iva nell’ipotesi di dichiarazione omessa.

 

I PASSAGGI SALIENTI DELLA SENTENZA

La uniforme giurisprudenza della Corte (formatasi nella vigenza della norma tributaria in questione) è ferma nello statuire che "in materia di I.V.A., il titolo necessario per riconoscere il diritto del contribuente alla detrazione è rappresentato dalla presentazione della dichiarazione annuale delle operazioni imponibili, entro il termine di trenta giorni previsto dal D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 37, posto che, a mente di tale disposizione, la dichiarazione presentata con ritardo superiore a trenta giorni costituisce titolo per la riscossione dell'imposta, ma deve considerarsi omessa a tutti gli altri effetti, e quindi anche ai fini del disconoscimento della detrazione" (cfr. Corte Cass. Sez. 5, Sentenza n. 14505 del 19/11/2001; id. Sez. 5, Sentenza n. 11737 del 27/05/2011; id. Sez. 5, Sentenza n. 16341 del 28/06/2013).

La equiparazione della dichiarazione tardiva (presentata oltre 30 giorni dalla scadenza del termine di legge) "a tutti gli effetti" alla omessa dichiarazione, si traduce pertanto nella mancata esposizione, nella dichiarazione considerata omessa, dell'eccedenza d'imposta, col conseguente impedimento all'utilizzo in detrazione del relativo credito nelle dichiarazioni successive, atteso il chiaro tenore del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 30, c. 2, nel testo vigente ratione temporis, che ricollega la facoltà di opzione del contribuente, tra la detrazione ed il rimborso, alla indicazione dell'eccedenza d'imposta nella dichiarazione ritualmente presentata, indipendentemente quindi dall'anno d'imposta in cui il credito è venuto formandosi, atteso che lo scopo della norma è esclusivamente quello di definire tempestivamente la situazione tributaria debito-creditoria originata dall'attività economica svolta dal contribuente, a tal fine venendo stabilito un limite cronologico dovendo essere computato "l'importo dell'eccedenza in detrazione nell'anno successivo", in quanto la contiguità dei due periodi d'imposta consente di agevolare l'attività di verifica, rendendo "conoscibile e controllabile da parte dell'ufficio la complessiva posizione del contribuente nell'arco del biennio di riferimento" (cfr. da ultimo Corte Cass. Sez. 5, Sentenza n. 8716 del 10/04/2013, in motivazione).

Con specifico riferimento al caso sottoposto all'esame, la Corte rileva che, “anche nel caso in cui fosse dimostrata l'eventuale appostazione del credito d'imposta nelle dichiarazioni antecedenti all'anno d'imposta 1988 (per il quale la dichiarazione deve considerarsi omessa), l'anteriorità della insorgenza del credito non consentirebbe comunque al contribuente di riportare detto credito 'per saltum', esponendolo nella dichiarazione relativa all'anno d'imposta 1989 (o nelle successive), ostandovi le medesime ragioni sopra evidenziate, essendo fondato il sistema normativo delineato dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 30, comma 2, sul principio di continuità dei dati contabili esposti nelle dichiarazioni fiscali regolarmente presentate con riferimento ai periodi di imposta in successione cronologica”.



Il principio di diritto espresso

In materia di IVA e con riferimento alla disciplina della detrazione o del rimborso della eccedenza d'imposta prevista dal D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 30, comma 2, nel caso in cui il contribuente abbia presentato tardivamente la dichiarazione, da considerare omessa 'a tutti gli effetti' ai sensi dell'art. 37, u.c. del medesimo decreto presidenziale, nel testo modificato dal d.p.r. 29 gennaio 1979, n. 24, art. 1, il credito d'imposta eventualmente esposto nella dichiarazione considerata omessa, anche se formatosi anteriormente e derivante da precedenti dichiarazioni ritualmente presentate, non può essere riportato nella dichiarazione annuale IVA relativa all'anno successivo, ostando all'utilizzo di detto credito in detrazione il principio di contiguità temporale dei periodi di imposta cui è subordinata dal predetto D.P.R. n. 633 del 1972, art. 30, comma 2, la operatività della compensazione tra il credito ed il debito tributario”.

I RECENTI PRECEDENTI GIURISPRUDENZIALI

Segnaliamo tre recenti interventi della Corte di Cassazione.

  • Con l’ordinanza n.5476 del 5 marzo 2013 la Corte di Cassazione, ribaltando la sentenza della CTR che aveva ha respinto l’appello delle Entrate (appello proposto contro la sentenza della CTP che aveva accolto il ricorso del contribuente, ed ha così annullato ruolo e cartella di pagamento relativi ad IVA) IRPEG per l’anno 2002, emessi a seguito di controllo automatizzato della dichiarazione 2003 nella quale la parte aveva esposto il debito ma lo aveva compensato con un credito IVA dì importo pari ad € 42.765,00 evidenziato nella dichiarazione dell’anno 2001 ma non riportato nella dichiarazione dell’anno 2002, la quale ultima era stata bensì presentata con modalità telematica ma era rimasta scartata dai sistema per una irregolarità relativa alla data, torna ad occuparsi del riporto del credito IVA. La Corte ritiene che la censura delle Entrate sia manifestamente fondata, “alla luce della costante e condivisibile giurisprudenza di questa Corte (per tutte, Cass. Sez. 5, Sentenza n. 3604 del 20/02/2006) secondo cui:”In tema di IVA, il contribuente che abbia versato un’eccedenza di imposta esponendo il relativo credito nella dichiarazione annuale di competenza, qualora ometta di inserire il credito stesso nella dichiarazione dell’anno successivo, perde il diritto ad utilizzare la procedura di recupero dell’imposta versata in eccedenza attraverso il meccanismo dei conguagli con eventuali somme da versare nell’anno successivo, procedura condizionata al puntuale rispetto delle modalità e delle cadenze indicate dalla legge, ma non perde il diritto alla detrazione, atteso che la decadenza dal diritto è comminata, dall’art. 28, quarto comma, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, soltanto per il caso in cui il credito (o l’eccedenza di imposta versata) non venga indicato nell’anno di competenza, e che caratteristica dell’istituto della decadenza è la salvezza – una volta per tutte – del diritto a seguito del compimento nei termini dell’attività richiesta da parte dell’interessato”.

  • Con l’ordinanza n.17754 del 16 ottobre 2012 la Corte di Cassazione è intervenuta sulla detrazione dell’IVA a credito, non riportata nell’anno successivo, per mancata presentazione della dichiarazione annuale. Sulla base di principi desumibili da consolidato orientamento giurisprudenziale, qui richiamati, “è stato, in vero, affermato, in tema di I.V.A., che in caso di inosservanza dell’obbligo della dichiarazione annuale, al contribuente è preclusa, in forza della complessiva disciplina dell’imposta, la possibilità di recuperare il credito d’imposta maturato in detta annualità attraverso il trasferimento della correlativa detrazione nel periodo d’imposta successivo, pur se detto credito sia stato regolarmente annotato nella dichiarazione mensile di competenza; ciò fermo restando tuttavia, in applicazione del successivo art. 30 comma 2″, il diritto del contribuente al soddisfacimento del credito mediante rimborso (Cass. n. 20040/2011, n. 19326/2011, n.