COOPERATIVE: l’applicazione degli studi di settore per le società cooperative (soggetti che operano sulla base di principi di mutualità e non di logiche prettamente speculative) ed elementi di difesa in caso di non congruità

di Vito Dulcamare

Pubblicato il 16 agosto 2013

le società cooperative, date le agevolazioni e le particolarità nella determinazione del reddito, presentano alcune difficoltà nell'elaborazione degli studi di settore

L’applicazione degli studi di settore da parte delle cooperative fa spesso emergere situazioni di non congruità e di non coerenza a causa soprattutto delle particolari modalità di svolgimento dell’attività da parte delle cooperative a mutualità prevalente.

La successiva attività di difesa, conseguente al mancato adeguamento ai ricavi congrui, evidenzia che, nella maggior parte di tali situazioni, la non congruità discende dalla circostanza che l’attività viene svolta da un soggetto che opera sulla base di principi di mutualità e non di logiche prettamente speculative, il che non sempre rende agevole la difesa in quanto, a volte, si stenta a riconoscere la mutualità prevalente quale giustificazione della non congruità.

 

Inapplicabilità studi di settore per le cooperative

Gli studi di settore non si applicano in presenza di ben individuate cause di inapplicabilità; tali cause sono annualmente indicate nei decreti con i quali si approvano gli studi di settore e, già da qualche anno a questa parte, i citati decreti hanno sempre compreso alcune tipologie di cooperative tra i soggetti a favore dei quali scatta l’inapplicabilità.

Ad esempio, nei decreti del 28 dicembre 2012 è espressamente indicato quanto segue:

 

Art. 2

Categorie di contribuenti ai quali non si applicano gli studi di settore

1. Gli studi di settore approvati con il presente decreto non si applicano:

b) nei confronti delle società cooperative, società consortili e consorzi che operano esclusivamente a favore delle imprese socie o associate;

c) nei confronti delle società cooperative costituite da utenti non imprenditori che operano esclusivamente a favore degli utenti stessi.

 

Al riguardo, prima con la circolare 21 maggio 1999, n. 110/E, par. 6.5, e poi con la circolare 15 luglio 2013, n. 23/E, par. 1, l’Agenzia delle entrate ha precisato che la predetta inapplicabilità si applica

 

alle cooperative di imprese e quelle di utenti che non operano per conto terzi e che non seguono le ordinarie regole di mercato.

 

Tale precisazione rende necessario individuare quali sono le cooperative che, in concreto, possono fruire dell’inapplicabilità.

 

Cooperative interessate dalla inapplicabilità

La cause di inapplicabilità degli studi di settore fanno espresso riferimento alle cooperative che operano esclusivamente a favore dei propri soci, senza precisare cosa effettivamente si debba intendere con la locuzione “operano esclusivamente a favore delle imprese socie o associate”; una interpretazione estensiva della predetta locuzione, infatti, potrebbe servire ad ampliare la causa di inapplicabilità a tipologie di cooperative assai diverse fra loro.

Dalla formulazione letterale della norma, sembra però che l’inapplicabilità sia riferita solo alle cooperative per le quali lo scambio mutualistico con i propri soci dia luogo a ricavi per cessioni o prestazioni; solo in tal senso, infatti, la locuzione acquista un suo preciso senso, che manca, invece, in tutte le altre situazioni (ad esempio: cooperative di produzione e lavoro) in cui le cooperative operano, si con il lavoro dei soci, ma a favore di terzi, cioè effettuano prestazioni o cessioni a favore di terzi soggetti.

Se non fosse così, non si capirebbe il motivo della precisa locuzione utilizzata dal legislatore dato che tutte le cooperative, in fondo, operano a favore dei soci e molte fra esse operano esclusivamente a favore dei soci, anche se non effettuano cessioni o prestazioni a soci, ma dai soci attingono, mediante conferimenti, i fattori produttivi necessari all’attività.

Inoltre, quando il legislatore ha inteso estendere la causa di inapplicabilità anche alle cooperative che non svolgono attività nei confronti dei soci, lo ha fatto in modo esplicito, come in passato è stato fatto, per esempio, per le cooperative di tassisti o di noleggio auto con autista.

Infine, nei pochi studi di settore che evidenziano la presenza di cooperative (ad esempio: settore della pesca, imprese di pulizia, ecc.) non si fa minimamente cenno alla possibilità di estendere la causa di inapplicabilità alla cooperativa che utilizza esclusivamente il lavoro dei soci o i conferimenti dei soci, il che conferma che per attività svolta a favore dei soci deve intendersi solo quella attività che può dar luogo a ricavi.

Pertanto, l’interpretazione corretta sembra essere quella che limita la causa di inapplicabilità alle sole cooperative che svolgono attività, intesa quale attività da cui scaturiscono cessioni o prestazioni di servizi, esclusivamente a favore dei propri soci.

Conseguentemente, l’inapplicabilità si applicherà ad esempio:

  • alle cooperative che operano in via esclusiva a favore delle imprese soci, come nel caso di cooperative che, all’interno di gruppi d’imprese, forniscono servizi amministrativi ai soli soci,

  • alle cooperative rappresentate da gruppi di acquisto chiusi, cioè non aperti a non soci,

  • alle cooperative costituite da non imprenditori, come nel caso di cooperative di consumo che vendono esclusivamente ai soci persone fisiche o alle cooperative edilizie che provvedono all’assegnazione di alloggi esclusivamente ai propri soci,

  • ai consorzi (considerate cooperative di secondo livello) che operano esclusivamente a favore dei co