Estinzione della società: i soci rispondono dei debiti nei limiti degli utili percepiti

La cancellazione delle società, sia di capitali che di persone, dal Registro delle imprese comporta l’estinzione irreversibile dell’ente, nonostante siano presenti rapporti giuridici, anche di natura fiscale, pendenti. Tale circostanza può causare problemi relativi alle modalità con cui l’Amministrazione finanziaria può recuperare i propri crediti, tanto sul versante procedurale quanto in merito all’individuazione dei soggetti responsabili. La Corte di Cassazione con la sentenza n.11968 del 13 luglio 2012, intervenendo nuovamente sull’estinzione societaria e la responsabilità dei debiti dei soci con l’amministrazione finanziaria con l’entrata in vigore della riforma del diritto societario, afferma che i soci di una SRL sono responsabili pro quota, per i debiti col fisco, dopo l’estinzione della società solo nel caso in cui abbiano percepito dei beni o degli utili.

La riforma del diritto societario: modifiche all’estinzione della società

In relazione agli effetti della cancellazione di una società dal Registro delle imprese, con riferimento alla norma prima della riforma del diritto societario attuata con il D.Lgs. 17 gennaio 2003, n. 6, l’opinione giurisprudenziale prevalente riteneva che la cancellazione fosse condizione necessaria ma non sufficiente per l’estinzione della società, soprattutto nel caso in cui risultassero ancora pendenti rapporti giuridici o contestazioni giudiziali. Di conseguenza, l’amministrazione finanziaria, in relazione ad un rapporto tributario passibile di accertamento, poteva esercitare i propri poteri e far valere le relative pretese direttamente nei confronti della società, e non in via di rivalsa sui soci. Prima della riforma, l’art. 2456, c. 2, del codice civile recitava: “dopo la cancellazione i creditori sociali non soddisfatti possono far valere i loro crediti nei confronti dei soci, fino alla concorrenza delle somme da questi riscosse in base al bilancio finale di liquidazione, e nei confronti dei liquidatori, se il mancato pagamento è dipeso da colpa di questi”. Per effetto del D.Lgs. n.6/2003, il testo della norma è stato riportato nel comma 2 dell’art. 2495 del codice civile, e, all’inizio della disposizione, è stato aggiunto l’inciso “ferma restando l’estinzione della società”. Tale innovazione ha condotto ad un cambiamento di giurisprudenza: le Sezioni Unite, con la sentenza 22 febbraio 2010, n. 4062, hanno affermato che il legislatore, tramite la riforma attuata con il D.Lgs. n. 6/2003, ha voluto stabilire che la cancellazione della società dal Registro delle Imprese comporta l’estinzione della stessa, a prescindere dalla sussistenza di rapporti giuridici pendenti. Alla luce di ciò, eventuali atti impositivi intestati alla società estinta sono da considerarsi inesistenti per mancanza del destinatario; conseguentemente, gli uffici tributari devono far valere la pretesa, nel caso delle società di capitali:

• nei confronti dei soci, nei limiti delle somme da questi riscosse in base al bilancio finale di liquidazione;

• nei confronti dei liquidatori, se il mancato pagamento è dipeso da colpa di questi, così come dispone l’art. 2495 del codice civile.

L’atto di accertamento, di conseguenza, deve contenere una motivazione “rinforzata”, nel senso che, oltre ai presupposti di fatto e di diritto della pretesa di cui all’art. 42 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, l’Agenzia delle Entrate dovrà specificare il perché ritiene un determinato socio o liquidatore fiscalmente responsabile.

In sostanza prima dell’entrata in vigore del D.Lgs. n. 6 del 2003 (cd. Riforma del diritto societario), l’efficacia meramente dichiarativa della cancellazione delle società dal Registro delle Imprese non era posta in dubbio, al punto che l’insufficienza di tale vicenda a determinare l’estinzione societaria costituiva oggetto di consolidato consenso della giurisprudenza. La novella contenuta nell’art. 2495 c.c. per effetto della riforma del diritto societario induce a ritenere superata la questione, con la previsione di una data certa dell’estinzione dell’impresa (anche) collettiva; la normativa contenuta nel citato articolo 2495 prevede che “Approvato il bilancio finale di liquidazione, i liquidatori devono chiedere la cancellazione della società dal registro delle imprese. Ferma restando l’estinzione della società, dopo la cancellazione i creditori sociali non soddisfatti possono far valere i loro crediti nei confronti dei soci, fino alla concorrenza delle somme da questi riscosse in base al bilancio finale di liquidazione, e nei confronti dei liquidatori, se il mancato pagamento è dipeso da colpa di questi. La domanda, se proposta entro un anno dalla cancellazione, può essere notificata presso l’ultima sede della società”.

La questione affrontata dalla Corte di Cassazione

La vicenda presa in esame dalla Corte di Cassazione ha origine con un avviso di accertamento notificato nel dicembre 1998 ad una SRL in persona del suo liquidatore, con il quale l’amministrazione finanziaria rettificava, dalle vecchie lire di 63.923.000 a 846.000.000, il reddito imponibile dichiarato ai fini delle imposte dirette per l’anno 1992. A seguito di ricorso e del successivo appello della SRL l’avviso di accertamento era confermato in primo e secondo grado dai giudici tributari di merito.

Tra i diversi motivi del ricorso la SRL denunciava anche l’omessa motivazione della sentenza impugnata circa l’illegittimazione della stessa SRL in liquidazione a ricevere l’avviso di accertamento notificato nel dicembre 1998, quando il bilancio finale di liquidazione era stato depositato nelle forme di legge sin dal luglio 1997.

I giudici di legittimità osservano che il ricorso è stato proposto in data 15 novembre 2010, allorquando la società aveva cessato di esistere a decorrere dal 1 gennaio 2004 in forza dell’art. 2495 c.c., novellato dal D.Lgs. n. 6 del 2003, art. 5, conseguendone l’inammissibilità dello stesso ricorso.

Invece, anteriormente all’entrata in vigore del D.Lgs. n. 6 del 2003, l’eventuale chiusura della liquidazione non determinava l’estinzione della società se e fino a quando permanevano debiti sociali. I giudici di legittimità, tuttavia, evidenziano che la stessa giurisprudenza di legittimità con riferimento però a società di persone, ha recentemente rilevato che, in seguito alla riforma del diritto delle società, non si può dubitare del fatto che la cancellazione dal registro delle imprese produca l’estinzione della società anche in presenza di debiti insoddisfatti o rapporti non definiti; da ciò sorge una comunione fra i soci sui beni eventualmente residuati dalla liquidazione ovvero sopravvenuti alla cancellazione, mentre è connaturato all’effetto estintivo il venir meno del potere di rappresentanza dell’ente estinto in capo al liquidatore .

E’ opportuno ricordare che la Corte di Cassazione con l’importante sentenza n. 22863 del 3 novembre 2011 che, tra l’altro, segue sulla base di alcune precedenti sentenze un orientamento giurisprudenziale consolidato, ha affermato che in conseguenza dell’introduzione dell’importante riforma del diritto societario avvenuta con il D.Lgs. 17 gennaio 2003, n. 6, la cancellazione di una società dal Registro delle Imprese rappresenta sostanzialmente una “estinzione irreversibile della società” anche in riferimento ai debiti che l’Amministrazione finanziaria vanta nei confronti dell’estinta società o nei confronti del suo liquidatore, fermo restando che non si riesca a dimostrare che la cessazione è il “percorso” guidato di un comportamento derivante dall’agire con dolo o colpa grave.

La sentenza

Per la Corte di Cassazione è consentito all’amministrazione finanziaria di agire in via sussidiaria nei confronti dei soci pro quota, salvo quanto previsto dal vecchio art. 2456, e dal nuovo art. 2495 c.c.. Per quest’ultima norma, dopo la cancellazione, i creditori sociali non soddisfatti possono far valere i loro crediti nei confronti dei soci, fino alla concorrenza delle somme da questi riscosse in base al bilancio finale di liquidazione. Dal chiaro tenore testuale delle disposizioni tributarie e civilistiche, la responsabilità dei soci per le obbligazioni fiscali non assolte è limitata alla parte da ciascuno di essi conseguita nella distribuzione dell’attivo nelle varie fasi. Di conseguenza l’amministrazione finanziaria la quale voglia agire nei confronti del socio, è tenuta a dimostrare il presupposto della responsabilità di quest’ultimo, e cioè che, in concreto, vi sia stata la distribuzione dell’attivo e che una quota di tale attivo sia stata riscossa , ovvero che vi siano state le assegnazioni sanzionate dalla norma fiscale.

7 novembre 2012

Federico Gavioli