Le modalità di applicazione dell’imposta di registro sui contratti bancari

di Giuseppe Demauro

Pubblicato il 31 marzo 2012



l'applicazione dell'imposta di registro sui contratti bancari può rappresentare un esborso rilevante per il cliente della banca; ecco un quadro aggiornato dell'applicazione di tale imposta alle varie tipologie di rapporto

In ambito bancario le diverse modalità di stesura dei contratti finanziari incidono sulla differente modalità di applicazione dell’imposta di registro con diverso aggravio di costi per il cliente; la tipologia contrattuale applicata in tale ambito spesso deve coniugare le esigenze di celerità nella redazione e successiva sottoscrizione dei contratti bancari con quelle dei diversi effetti causati dalla forma prescelta in sede giudiziale in termini di dimostrazione dell’effettiva conclusione del contratto.

 

Il contratto bancario per corrispondenza e per scrittura privata

Appare tuttavia evidente che la quasi totalità dei contratti bancari e finanziari viene redatta con la tecnica di formazione per corrispondenza con lo scopo di assicurare al documento rapidità di attuazione e modesto dispendio di risorse economiche.

La formazione dell’atto per corrispondenza consente di esprimere alle parti la loro volontà attraverso una duplice ed autonoma rappresentazione documentale: la lettera di proposta sottoscritta dal proponente e la lettera di accettazione sottoscritta dall’accettante; il perfezionamento del contratto così formato, si ha nel momento in cui il proponente ha conoscenza dell’accettazione formale della controparte, per cui per tale fattispecie sarà necessario evidenziare l’avvenuta ricezione e conoscenza del documento.

 

Lo scambio della documentazione dovrà quindi concretizzarsi attraverso consegna diretta utilizzando la forma epistolare, quindi indicando l’indirizzo del destinatario e la firma del solo mittente, senza avvalersi necessariamente del servizio postale.

Il rispetto della forma epistolare appare fondamentale per evitare il concretizzarsi della diversa forma della scrittura privata semplice con differenti implicazioni in termini di imposizione indiretta come appresso vedremo.

 

La scrittura privata semplice, invece, consente di esprimere in un unico documento (emesso in duplice copia) le contestuali volontà contrattuali di banca e cliente; tale modalità consente a differenza dell’atto per corrispondenza, di dimostrare in sede giudiziale il perfezionamento dei contratti così redatti1.

La modalità di formazione del contratto bancario per corrispondenza si pone quindi in alternativa a quella della scrittura semplice anch’essa utilizzata nella prassi con differenti implicazioni di carattere fiscale.

 

La normativa sull’imposta di registro applicabile ai contratti bancari

 

Prima di entrare nel merito della questione, è opportuno ricordare che la nota all’art. 1 della Tariffa, Parte Seconda, allegata al Testo Unico dell’imposta di registro, stabilisce che sono assoggettati a registrazione solo in caso d’uso i contratti bancari e finanziari per i quali il titolo VI del D.Lgs. n.385/1993 stabilisce la forma scritta a pena di nullità; ne consegue che l’esonero dalla registrazione non sarebbe consentito solo per i contratti bancari redatti nella forma della scrittura privata autenticata e/o in quella dell’atto pubblico.

 

Appare evidente che l’esonero da registrazione e tassazione (riservata invece solo al verificarsi del “caso d’uso”) riguarda i contratti bancari e finanziari redatti nella forma di corrispondenza e scrittura privata senza alcuna formalità di registrazione in termine fisso.

Tuttavia un’attenta lettura ed interpretazione della citata disposizione normativa, evidenzia che la registrazione in caso d’uso è riservata per gli atti di cui agli “... art. 2, co. 1-3-6-9-10 della parte prima formati per corrispondenza, ad eccezione di quelli per i quali dal codice civile è richiesta a pena di nullità la forma scritta e di quelli aventi per oggetto cessioni di aziende o costituzioni di diritti di godimento reali o personali sulle stesse”.

Lo stesso art. 1 della Tariffa, Parte Seconda, allegata al Testo Unico, alla lettera b, richiamando l’art. 5, c. 2 del Testo Unico, assegna il medesimo trattamento alle scritture private non autenticate se tutte le disposizioni contenute sono afferenti operazioni soggette ad Iva comprese le operazioni esenti, quelle non imponibili e quelle non soggette per mancanza del presupposto della territorialità.

Il testo unico bancario all’art. 117. c. 3, D.Lgs. 385/93 nonché lo stesso testo unico in materia di intermediazione finanziaria all’art. 23, c. 1, D.Lgs. 58/98, prevedono la forma scritta a pena di nullità per i contratti relativi a operazioni e servizi bancari nonchè per quelli afferenti i servizi di investimento.

 

Appare quindi evidente che la appena citata nota all’art,. 1 rappresenta una sorta di deroga al disposto della lettera a) dell’art. 1 avente lo scopo di includere i contratti bancari e finanziari tra quelli che è possibile redigere per corrispondenza dovendo assolvere l’imposta di registro solo in caso d’uso.

 

L’imposta di registro ed i contratti bancari redatti per scrittura privata

Se l’utilizzo della scrittura privata consente a ciascuno dei sottoscrittori di dimostrare in sede giudiziale la propria volontà, risulta d’altro verso più onerosa in quanto gravata da imposta di registro.

Infatti a tal proposto occorre fare riferimento ad altre disposizioni e precisamente all’art. 5, c. 2 del D.P.R. 131/86, all’art. 1, lettera b) della Tariffa Parte Seconda e al principio della alternatività dell’Iva rispetto all’imposta di registro sancito dall’art. 40 del menzionato decreto.

 

Dall’attenta lettura delle norme citate emerge che le scritture private non autenticate sono soggette a registrazione solo in caso d’uso se tutte le disposizioni in esse contenute si riferiscono ad operazioni soggette ad Iva; nonostante i contratti bancari e finanziari si riferiscono ad operazioni esenti da Iva (art. 10 D.P.R. 633/72), qualora vengano redatti per scrittura semplice troverebbe applicazione in linea generale anche per questa fattispecie la tassazione in caso d’uso in base al principio della alternatività con l’Iva.

 

Appare opportuno, per completezza, effettuare alcune considerazioni anche in merito all’applicazione dell’imposta di registro in termine fisso ai contratti bancari e finanziari.

In presenza di contratti bancari con clausole contenenti obbligazioni escluse da Iva ma con elevato contenuto patrimoniale (es. la pattuizione di interessi moratori), il contratto bancario redatto per scrittura privata non autenticata va registrato in termine fisso entro venti giorni dalla stipula anche se l’obbligazione principale rientra nel campo di applicazione dell’Iva.

 

Relativamente all’esatta determinazione del tributo da liquidare in sede di registrazione, secondo quanto sancito dall’art. 21 D.P.R. 131/86, se l’atto contiene più disposizioni che non derivano per loro natura le une dalle altre, ciascuna di esse è soggetta ad imposta come se fosse un atto distinto.

Invece, se le disposizioni contenute nell’atto derivano per loro natura le une dalle altre, l’imposta troverà applicazione come se l’atto contenesse la sola disposizione che dà luogo alla imposizione più onerosa.

Ne deriva che appare indispensabile verificare per ogni singola tipologia di contratto bancario e finanziario, la presenza o meno di un nesso di derivazione e/o connessione tra le diverse disposizioni tassabili per quantificare il tributo dovuto.

 

Anche l’Agenzia delle Entrate con risoluzione n. 91/E del 16 luglio 2004, relativamente all’applicazione dell’imposta di registro ad un contratto di appalto redatto per scrittura privata contenente una clausola penale inserita per previsione di legge, ha ritenuto presente il nesso di dipendenza e quindi applicabile la tassazione dell’atto in misura fissa (euro 168,00) e la tassazione differita (3% - art. 9 Tariffa Parte Prima) in misura proporzionale della clausola penale al realizzarsi della condizione sospensiva prevista dalla clausola stessa (art. 27, co. 1 D.P.R. 131/86).

Gli atti, ivi inclusi i contratti bancari e finanziari, che contengono più disposizioni delle quali solo alcune soggette ad Iva, devono essere registrati fin dall’origine tutte le volte che le clausole escluse da Iva siano tali che, ove considerate autonomamente come se contenute in un distinto atto, renderebbero lo stesso atto soggetto a registrazione in termine fisso.

 

Pertanto riepilogando, il contratto bancario e finanziario redatto nella forma della scrittura privata semplice (discorso estensibile anche agli altri atti redatti in tal modo) che contiene una disposizione avente carattere e contenuto patrimoniale non rientrante in ambito Iva, è atto da sottoporre a registrazione entro venti giorni dalla stipula soggetto ad imposta di registro in misura fissa pari ad euro 168 onere che, qualora il contratto fosse così impostato con l’istituto di credito, ricadrebbe sul cliente che usufruisce del servizio.

 

L’imposta di registro ed i contratti bancari redatti per corrispondenza

Per quanto fino ad ora detto, si evince che la diversa modalità di applicazione dell’imposta di registro più favorevole per i contratti bancari e finanziari redatti nella forma di corrispondenza, ha l’intento di rendere più agevole e veloce la sottoscrizione visto l’utilizzo più frequente.

Come visto in precedenza, il legislatore all’art. 1 della Tariffa, Parte Seconda del D.P.R. 131/86, ha previsto l’applicazione dell’imposta di registro in caso d’uso per i contratti bancari e finanziari per i quali è prevista la forma scritta a pena di nullità.

La previsione della forma scritta a pena di nullità per i contratti relativi a operazioni e servizi bancari è stata disciplinata dall’art. 117, co. 3, del D.Lgs. 385/993 con l’intento di tutelare il cliente in quanto soggetto contrattualmente più “debole”.

Posto che al cliente, il legislatore ha voluto riservare un regime di favore, non si comprenderebbe l’aggravio di costi da sostenere in termini di imposta di registro e di bollo da corrispondere vista l’obbligatorietà della forma scritta.

Anche l’ABI ha più volte auspicato la riformulazione dell’applicazione dell’imposta di registro e di bollo proprio con specifico riferimento ai contratti in questione redatti per corrispondenza, chiedendo a più riprese la tassabilità solo in caso d’uso; appare quindi evidente che proprio in questo contesto va interpretato quanto stabilito nella nota all’art. 1 della Tariffa, Parte Seconda del D.P.R. 131/86 che prevede quindi l’esonero da registrazione e tassazione solo in caso d’uso per i contratti bancari e finanziari redatti con la forma di corrispondenza.

 

30 marzo 2012

Giuseppe Demauro

1 Nel caso di contratti bancari redatti per corrispondenza, in sede giudiziale se la banca è in grado di produrre in giudizio la lettera sottoscritta dal cliente, quest’ultimo può anche “volontariamente” non procedere al deposito del documento ricevuto e firmato dalla banca eccependo addirittura l’invalidità del contratto per difetto della forma scritta.