Brogliacci: la Cassazione conferma il principio di utilizzabilità

Con sentenza n. 23585 del 6 novembre 2009 (ud. del 2 ottobre 2009) la Corte di Cassazione ha confermato il suo indirizzo in materia di brogliacci.

Come è noto, l’art. 54, comma 3, del D.P.R. n. 633 del 1972, nella dizione  applicabile ratione temporis, cosi dispone:

“L’Ufficio può tuttavia procedere alla rettifica indipendentemente dalla previa ispezione della contabilità del   contribuente qualora l’esistenza di operazioni  imponibili  per  ammontare  superiore  a  quello indicato nella dichiarazione, o  l’inesattezza  delle  indicazioni  relative alle operazioni che danno diritto alla detrazione, risulti in modo  certo  e diretto, e non in via presuntiva, da verbali, questionarl e  fatture  di  cui all’art. 51, nn. 2), 3) e 4), dagli elenchi allegati alle dichiarazioni di altri contribuenti o da verbali relativi ad ispezioni eseguite nei confronti di altri contribuenti, nonchè da altri atti e documenti in suo possesso”.

E richiamando propri precedenti, sulla base di tale norma, è stato  enunciato in tema di I.V.A., che

“l’uso di elementi acquisiti nell’ambito di procedure riguardanti altri soggetti non  viola  disposizioni  che  regolano l’accertamento o il principio del contraddittorio, atteso che il  D.P.R.  n. 633 del 1972, art. 63, comma 1, dispone espressamente che,  nell’ambito dei doveri di cooperazione con gli uffici, la Guardia di Finanza trasmette agli uffici stessi tutte le notizie acquisite, anche   indirettamente, nell’esercizio dei poteri di polizia giudiziaria e che l’art. 54,  comma  2, cit. D.P.R. dispone che gli Uffici, a loro  volta,  possono  procedere  alla rettifica sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti, tratte  da atti e documenti in  loro  possesso,  anche  quando  si  tratti  di  verbali relativi ad ispezioni eseguite nei confronti di altri contribuenti (cfr., ex multis, Cass. civ. sentt. Nn.9100 del 2001 e 19837 del 2005)”.

In ordine all’attendibilità  della documentazione  extra  contabile viene richiamare la  giurisprudenza della Corte

“che ha ritenuto la piena attendibilità di un  brogliaccio (ma anche di agende, calendario, block-notes, matrici di assegni,  estratti  di  conti  correnti bancari) per l’accertamento induttivo dell’imponibile ai  fini  IVA (Cass., 15.5.92, n. 5786) ed ha affermato che il rinvenimento di una  contabilità informale, tenuta su un brogliaccio, costituisce indizio grave, preciso  e concordante della esistenza di imponibili non riportati sulla contabilità ufficiale e, perciò,  l’Amministrazione Finanziaria può procedere ad accertamento induttivo (v., per tutte, Cass. civ. sent. n. 6949 del 2006)”.

Nè, peraltro, nella specie, è stato  violato  il principio del contraddittorio o il diritto  di difesa della contribuente, garantito dall’art. 24 Cost., dato che nel testo del ricorso si fa più volte riferimento ai fatto che le risultanze della  verifica  eseguita  presso la società  Arnaldo  Caprai,  della  quale  M.M.G., attuale resistente, era concessionaria della vendita in esclusiva dei prodotti, erano state trasfuse nel p.v.c. della ditta odierna intimata  anche  in  contraddittorio  con  la stessa.

Brogliacci e verifiche fiscali – Analisi

Come abbiamo avuto modo in nostri precedenti interventi, la posizione della Corte di Cassazione è ormai consolidata:

• con la sentenza n. 15536 del 2 luglio 2009 (ud. del 29 aprile 2009) la Corte ha confermato i principi finora espressi in precedenti pronunce sul valore indiziario dei brogliacci: “la presenza di una contabilità formalmente  regolare  non impedisce l’accertamento in rettifica dell’Ufficio operato in base a  metodo logico induttivo quando in virtù di valutazioni di  congruità  fondato  su presunzioni gravi precise e  concordanti  la  suddetta contabilità  risulti affetta da incompletezze, inesattezze, infedeltà tali da giustificare  il motivato uso del potere di rettifica (Cass. nn. 5977/07, 2613/07)”. Infatti “il rinvenimento di una contabilità informale riportata su un brogliaccio in uno ad agende – calendario, block notes, matrici di  assegni, estratti di conti  correnti  bancari  etc.  rappresenta  un  indizio  grave, preciso e concordante  dell’esistenza  di  imponibili  non  riportati  nella contabilità  ufficiale,  che  legittima l’Amministrazione finanziaria a procedere ad accertamento induttivo (Cass.n.6949/06)”;
• con la sentenza n. 17365 del 24 luglio 2009 (ud. dell’8 maggio 2009) la Corte ha ritenuto che il  ritrovamento  da parte della Guardia di Finanza, sia presso la sede dell’impresa  che in locali diversi da  quelli  societari, di  una “contabilità parallela” legittima di per sé, a prescindere cioè dalla  sussistenza di qualsivoglia altro elemento, il ricorso al cd. accertamento induttivo. Infatti, la cd. contabilità “in nero”, risultante da appunti personali ed informali dell’imprenditore ovvero come nella specie in indicazioni contenute in floppy  disk, costituisce valido elemento  indiziario  dotato  dei  requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti della legge. Di conseguenza, si ribalta sul contribuente l’onere della prova: “ spetta invero al contribuente, in tale ipotesi, fornire prova  contraria”. Per la Corte, l’efficacia probatoria delle presunzioni prescinde dal prudente apprezzamento ex art. 116 c.p.c. e dalla regola del libero convincimento del giudice, risultando determinata solo dal mero ricorrere dei  presupposti  fissati dalla legge (es., art. 2729  cc.),  sufficiente  a  far  ritenere  il  fatto presunto provato, senza che il giudice debba o possa  richiedere  ulteriori prove alla parte in cui favore la presunzione opera. Alla stessa stregua delle presunzioni legali, la  presunzione  vale  nel caso a facilitare in realtà l’assolvimento dell’onere della prova da parte di chi ne è onerato, trasferendo sulla controparte l’onere della prova contraria. E quindi, “la  presunzione semplice e  la  presunzione  legale  iuris  tantum  si  distinguono  infatti unicamente in ordine al modo di insorgenza, in quanto mentre  il  fatto  sul quale la prima si fonda dev’essere provato in giudizio, e il relativo  onere grava su colui che intende trarne vantaggio la seconda è stabilita dalla legge, non abbisognando pertanto della prova di un fatto sul  quale  possa fondarsi e giustificarsi”. “Una volta che la presunzione semplice si  sia  tuttavia  formata  e  sia stata rilevata (cioè, una volta che del fatto sul quale si fonda  sia  stata data  o  risulti  la  prova),  essa  ha  la  medesima  efficacia  che   deve riconoscersi alla presunzione legale iuris tantum, in quanto l’una e l’altra trasferiscono a colui contro il quale esse  depongono  l’onere  della  prova contraria [v. Cass., 27/11/1999,  n.  13291)”.  Attraverso lo schema logico della presunzione la norma “non vuole imporre conclusioni indefettibili ma introduce uno strumento di accertamento dei fatti di causa che può  anche presentare qualche  margine  di  opinabilità nell’operata riconduzione, in base a regole (elastiche) di  esperienza, del fatto ignoto da quello noto, mentre quando queste regole si irrigidiscono – assumendo  consistenza di  normazione positiva – si ha un  fenomeno qualitativamente diverso, e dalla praesumptio hominis si passa nel campo della presunzione legale, v. peraltro Cass., 16/3/1979, n. 1564]”. A tale stregua, la presunzione solleva cioè  la  parte  che  ne  sarebbe onerata ex art. 2697 cc. dal provare il fatto previsto, che – come posto  in rilievo in dottrina – deve considerarsi provato ove provato il «fatto base». La presunzione, in assenza di prova contraria (quando,  come  nel  caso, ammessa) impone pertanto al giudice di ritenere provato il  fatto  previsto, senza consentirgli la valutazione ai sensi dell’art. 116 c.p.c. Se dispensa la parte che intende avvantaggiarsi dagli effetti favorevoli collegati al fatto dall’onere di provare quest’ultimo, la  presunzione non dispensa peraltro anche dall’onere di allegare il medesimo. Pertanto, “in  tema  di  prova per presunzioni semplici nella deduzione dal  fatto  noto  a  quello ignoto il giudice di merito incontra il solo limite del principio di probabilità. Non occorre cioè che i fatti su cui la presunzione si fonda  siano  tali da far apparire la esistenza  del  fatto  ignoto  come  l’unica  conseguenza possibile dei fatti accertati secondo un legame dì necessarietà assoluta  ed esclusiva (in tal  senso  v.  peraltro  Cass.,  6/8/1999, n. 8489;  Cass., 23/7/1999, n. 7954; Cass., 28/11/1998, n. 12088), ma è sufficiente  che l’operata inferenza sia effettuata alla stregua di un canone di  ragionevole probabilità, con riferimento  alla  connessione  degli  accadimenti  la cui normale sequenza e ricorrenza può verificarsi secondo regole di  esperienza (v. Cass. 23/3/2005, n. 6220; Cass., 16/7/2004, n. 13169; Cass., 13/11/1996, n. 9961; Cass., 18/9/1991, n. 9117; Cass.,  20/12/1982, n. 7026),  basate sull’id quod plerumque accidit (v. Cass.,  30/11/2005, n. 6081;  Cass., 6/6/1997, n. 5082)”. In presenza di tale allegazione il giudice deve quindi  ritenere, “sulla base della presunzione fondata essenzialmente sulla base della  tipicità  di determinati fatti in base alla regola di esperienza di tipo statistico  (che richiama l’istituto proprio dell’ordinamento tedesco  dell’Anscheinsbeweis), provati gli effetti che da tale fatto normalmente derivano, avendo  riguardo ad una apparenza basata sul tipico decorso degli avvenimenti”. Tuttavia, la parte contro cui gioca la presunzione può fornire la prova contraria, trasferendo sul giudice il giudizio sull’idoneità a vincerla. Incombe alla parte in cui sfavore opera la  presunzione dare la  prova contraria al riguardo, idonea a vincerla. Nel caso in esame, alla stregua delle emergenze dalla  documentazione concernente  «n. 1413 pratiche relative a visure  immobiliari svolte nell’esercizio di impresa nei confronti dei vari  committenti» e i «dati nominativi rilevati da floppies  disk  in  possesso della ditta» nonché quelli «desunti presso la conservatoria dei RR.II. di Av.», incombeva allora alla società contribuente odierna  controricorrente fornire la prova contraria idonea a vincere la prova presuntiva a suo sfavore. Nessun elemento risulta tuttavia dall’impugnata sentenza essere stato al riguardo in contrario dalla medesima dedotto e provato, e pertanto  il giudice è tenuto a ritenere sussistente quanto oggetto di  prova  presuntiva (v. Cass., 27/11/1999, n. 13291).

Francesco Buetto    

5Dicembre 2009