E’ noto che, nella prassi operativa, il fisco notifica avvisi di liquidazione con i quali recupera l’imposta di registro in misura fissa in presenza di una clausola penale inserita in un contratto, in particolare di locazione.
Sussiste, a tal riguardo, l’autonoma tassabilità della clausola penale inserita nei contratti di locazione?
L’apposizione di una clausola penale all’interno di un contratto determina il pagamento doppio del registro, a meno che l’impiego di tale clausola non sia obbligatoria per legge?
Imposta di registro nella clausola penale dei contratti di locazione: premessa
L’articolo 1382 del codice civile dispone che la clausola, con cui si conviene che, in caso di inadempimento o di ritardo nell’adempimento, uno dei contraenti è tenuto a una determinata prestazione, ha l’effetto di limitare il risarcimento alla prestazione promessa, se non è stata convenuta la risarcibilità del danno ulteriore.
La penale è dovuta indipendentemente dalla prova del danno.
Si tratta di una clausola con cui le parti stabiliscono ex ante quanto il debitore dovrà pagare, a titolo di penale, ove dovesse rendersi inadempiente.
In tal caso la parte inadempiente è tenuta a pagare la penale stabilita, senza che il creditore debba dare la prova di avere subito effettivamente un danno di misura corrispondente.
Tale clausola penale contiene una liquidazione convenzionale anticipata del danno, nel senso che elimina la necessità per il creditore di provare, oltre all’inadempimento, l’entità del danno subito.
La ratio della clausola penale è quella di una “liquidazione anticipata e forfettaria del danno”.
La clausola ha una funzione rafforzativa del vincolo contrattuale
Normativa
L’art. 21 del d.P.R. n. 131 del 1986, dispone al comma 1 che:
“Se un atto contiene più disposizioni che non derivano necessariamente, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre, ciascuna di esse è soggetta ad imposta come se fosse un atto distinto”, mentre al comma 2 prevede, invece, che “Se le disposizioni contenute nell’atto derivano necessariamente, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre, l’imposta si applica come se l’atto contenesse la sola disposizione che dà luogo all’imposizione più onerosa”.[1]
Imposta di registro nella clausola penale dei contratti di locazione: diatriba
Secondo un preciso orientamento[2] la clausola penale, contenuta nell’atto, deriva dal contratto cui accede e non può esistere prescindendo da esso.
Di conseguenza la pattuizione rientra nel comma 2 dell’art. 21 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 – secondo cui nell’ipotesi in cui le disposizioni contenute nell’atto derivano necessariamente le une dalle altre, l’imposta si applica come se l’atto contenesse la sola disposizione che dà luogo all’imposizione più onerosa, escludendo, quindi, l’autonoma tassazione.
La clausola penale, disciplinata dall’articolo 1382 del Codice civile, è spesso prevista volontariamente da locatore e locatario con l’obiettivo di tutelarsi da eventuali inadempimenti o da risoluzioni anticipate.
In questo modo, viene stabilita in via preventiva la somma che dovrà essere corrisposta da una delle parti all’altra in caso di inadempimento, o una caparra confirmatoria che, invece, implica il versamento anticipato della somma in caso di inadempimento.
Sotto il profilo civilistico, le due previsioni contrattuali sono autonomamente ed esplicitamente regolamentate.
Le cose cambiano sotto il profilo fiscale.
Il Dpr 131/86, infatti, ai fini dell’imposta di registro individua solo il trattamento impositivo applicabile alla caparra confirmatoria, prevedendone l’assoggettamento a imposta di registro proporzionale nella misura dello 0,50%, mentre non prevede espressamente il regime applicabile alla clausola penale.
Ne consegue che legittimamente i contraenti non assoggettano la clausola penale a un’autonoma e ulteriore imposta di registro e versano solo quella per la registrazione del contratto di locazione.
