E’ noto che dal 1° giugno 2020 ci sia stata la ripresa dell’attività di accertamento dell’Agenzia delle Entrate ed in particolare della notifica ai contribuenti dell’accertamento esecutivo, che può contenere il carico straordinario (ammontare integrale comprensivo di imposte interessi e sanzioni), nell’ipotesi di fondato pericolo per la riscossione.
Il presente contributo analizza, al fine di una efficace difesa del contribuente, gli orientamenti della giurisprudenza tributaria in tema di motivazione e di prova sulla presenza dei presupposti necessari per l’emissione del carico straordinario.
Iscrizione nei ruoli straordinari
L’iscrizione a ruolo straordinario dei tributi dovuti sulla base di atti di accertamento è disciplinata dall’ art. 15-bis, D.P.R. n. 602/1973, che prevede che l’importo accertato sia iscritto per intero nei ruoli, anche in presenza di ricorso avverso l’atto di accertamento, qualora siano ravvisabili fondati pericoli per la riscossione[1].
(NdR: Segnaliamo l’approfondimento: Da giugno ripartiranno i controlli di Agenzia Entrate e Riscossione)
In linea generale, la cartella di pagamento in sé (specie se preceduta dalla notifica del prodromico avviso di accertamento) costituisce un atto che non richiede una particolare motivazione.
Ciò vale con riguardo alle ragioni di fatto e di diritto su cui si basa la pretesa impositiva già note al contribuente perché contenute nell’atto impositivo ovvero perché desumibili dalla sua stessa dichiarazione (nel caso ad esempio di cartelle emesse a seguito di controlli automatizzati o formali ex artt. 36 bis e 36 ter d.P.R. 600/1973).
In tali casi infatti la ripetizione nell’atto della riscossione dei motivi della pretesa impositiva risulterebbe, a tutti gli effetti, un’operazione superflua.
Inevitabilmente però, la prospettiva cambia per le fattispecie che hanno ad oggetto cartelle di pagamento recanti l’iscrizione a ruolo straordinario di maggiori imposte risultanti da avvisi di accertamento.
Nello specifico l’iscrizione nel ruolo straordinario previsto dall’art.15 bis del d.P.R. 602/1973 consente all’Ufficio di procedere, sulla base di accertamenti non definitivi, alla riscossione dell’intero importo delle imposte, sanzioni ed interessi, in luogo della riscossione del solo terzo delle imposte e degli interessi (con esclusione delle sanzioni), consentito dalla iscrizione nei ruoli a titolo provvisorio ex art.15 d.P.R. 602/1973.
Tale procedura di carattere eccezionale richiede, a norma dell’art. 11 comma 3 del medesimo 602/1973, la sussistenza del “fondato pericolo per la riscossione”.
Ne consegue che la appena citata specificazione normativa del presupposto di fatto legittimante l’iscrizione a ruolo dell’intero importo richiesto con l’avviso di accertamento non definitivo (in combinato con i principi generali in materia di motivazione degli atti tributari con particolare riferimento all’art. 7 comma 3 legge 212/2000, all’ art.12 comma 3 d.P.R. 1973/602 e all’ art. 1 comma 2 d.m. 321/1999), comporti per l’Amministrazione finanziaria l’obbligo di indicare nella cartella le ragioni per cui, in deroga alla procedura ordinaria, ha ritenuto la sussistenza di fatti indicativi di un fondato (cioè non aprioristicamente e immotivatamente affermato) periculum in mora, tale da giustificare la riscossione integrale del credito tributario (comprese le sanzioni), ancorché privo del requisito della definitività.
In caso contrario, ovvero qualora alla Amministrazione finanziaria fosse consentito di omettere qualsiasi motivazione circa i fatti costitutivi della pretesa di riscossione integrale di un credito tributario ancora sub iudice, risulterebbe compromesso il
