Il trattamento fiscale da riservare alla cessione del diritto di superficie; per quanto concerne la determinazione del reddito da tassare, oramai le conclusioni sono chiare. Resta invece incerta la determinazione del valore da attribuire al diritto, rispetto al totale del valore del terreno.
Il diritto di superficie
Il diritto di superficie è un diritto reale, trattato dagli articoli 952/953/954 del Codice Civile, la cui cessione è un contratto consensuale ad efficacia reale (art. 1376 codice civile).
(Per approfondire…“Diritto di superficie e proprietà superficiaria” di Fabio Carrirolo)
Il cedente cede il diritto di superficie (proprietà superficiaria) ad un terzo (superficiario) che così acquisisce il diritto di costruire ed utilizzare un immobile sulla stessa area.
Tale diritto può anche derivare da una cessione a terzi del solo immobile già costruito.
La durata del diritto può essere indeterminata, come pure essere a tempo determinato; in quest’ultimo caso, alla scadenza il proprietario del terreno acquisisce la proprietà dell’immobile costruitovi per il principio della accessione (art. 953 codice civile).
La cessione del diritto di superficie può avvenire a titolo oneroso o a titolo gratuito.
Si tratta di una tipologia contrattuale che ha avuto una particolare diffusione nel campo del fotovoltaico.
Per l’Agenzia delle Entrate, un terreno agricolo rimane tale anche con la autorizzazione prevista per la installazione di un impianto (Risoluzione N. 112/E/2009).
È comunque una tipologia di contratto utilizzata anche per altre fattispecie.
Di seguito ne analizziamo gli aspetti fiscali in capo al cedente persona fisica.
Le imposte indirette
La cessione a titolo oneroso del diritto di superficie da parte di un privato (con atto pubblico o scrittura privata autenticata) è soggetta all’Imposta di registro, nella misura del 9% (oltre ad imposte ipotecarie e catastali di euro 50 cadauna) applicata al corrispettivo della cessione stessa.
Per prassi, l’Ufficio del Registro nel passato considerava il valore della cessione nella misura del 50% del valore dell’area[1].
Manca peraltro un sicuro riferimento per la determinazione del valore.
La Commissione Tributaria Provinciale di Milano, in una risalente decisione (sentenza del 27/6 – 19/7/97 n. 135, Pres. e rel. Guastalla) si è pronunciata sulla valutazione, ai fini dell’imposta di registro, del valore del diritto di superficie ritenendo applicabile lo stesso identico criterio dettato dalla norma per la valutazione dell’usufrutto.
La motivazione, invero scarna, è stata la seguente:
“L’evolversi del valore dell’immobile, che risulta tendenzialmente orientato ad assumere valori sempre più bassi con l’avvicinarsi della scadenza del termine di estinzione del diritto di superficie, impone di rispettare dei canoni analoghi a quelli variabili determinati per l’usufrutto.
La Commissione ritiene che il criterio automatico di valutazione, nel caso di immobili in diritto di superficie, debba pertanto essere applicato tenuto conto dei criteri stabiliti per l’usufrutto.
Nel caso in esame, considerato che la durata della concessione di novanta anni è iniziata in data 25/1/1993 e che il valore dell’annualità può essere assunto in base all’art. 48 del DPR 131/86 moltiplicando il valore della piena proprietà per il saggio legale di interessi al momento del trasferimento e visto il prospetto dei coefficienti allegato al DPR 131/86, si ottiene che il valore dell’immobile in esame deve essere determinato in Lire 176.652.500.=.
In particolare il valore dell’annualità per il saggio legale di interessi è pari a Lire 18.595.000.=. Il coefficiente fino a venti anni di utilizzo della superficie è pari a 9,5 e pertanto il valore dell’immobile è la risultante della moltiplicazione fra i due valori pari, come si è detto, a Lire 176.652.500=”.
La tesi che il diritto di superficie possa essere assimilato all’usufrutto non è però convincente, se non altro per il fatto che la costruzione su terreno concesso in superficie è fatta dall’utilizzatore; ciò da solo basta a differenziare in modo più che evidente le due fattispecie.
Certo è che, fino a che non si predisporrà legislativamente in maniera…
