Presupposti di deducibilità delle svalutazioni di crediti e distinzione rispetto alle perdite su crediti

E’ legittima l’imputazione a conto economico dei crediti integralmente svalutati, che, prescindendo dal criterio quantitativo, poggi esclusivamente sulla sussistenza del rischio d’inesigibilità ragionevolmente prevedibile, ma non ancora definitiva. L’esatto discrimine tra perdite sui crediti e valutazioni dei crediti è segnato dalla definitività del venire meno della voce, avendosi perdita del credito quando esso è divenuto definitivamente inesigibile, ed avendosi invece svalutazione, totale o parziale, del credito, quando c’è una perdita solo potenziale, ma non ancora certa e definitiva

E’ legittima l’imputazione a conto economico dei crediti integralmente svalutati, che, prescindendo dal criterio quantitativo, poggi esclusivamente sulla sussistenza del rischio d’inesigibilità ragionevolmente prevedibile, ma non ancora definitiva. L’esatto discrimine tra perdite sui crediti e «valutazioni dei crediti è segnato dalla definitività del venire meno della voce, avendosi perdita del credito quando esso è divenuto definitivamente inesigibile, ed avendosi invece svalutazione, totale o parziale, del credito, quando c’è una perdita solo potenziale, ma non ancora certa e definitiva.

La Corte di Cassazione, con l’Ordinanza n. 10685 del 4/5/2018, ha espresso rilevanti, e per certi versi anche innovative, considerazioni in tema di deducibilità delle perdite su crediti.

Nel caso di specie, l’Agenzia delle Entrate aveva proposto ricorso per cassazione avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, che, confermando la sentenza di primo grado, aveva annullato l’avviso di accertamento nei confronti di un istituto finanziario, avente ad oggetto il recupero a tassazione, per il periodo d’imposta 2003, ai fini IRES e IRAP, delle svalutazioni integrali dei crediti in sofferenza, quali poste indeducibili.

Il giudice d’appello aveva infatti ritenuto che la banca avesse legittimamente iscritto i crediti a conto economico, svalutandoli integralmente, senza invece imputarli a perdite su crediti, sul presupposto di una loro probabile, ma non ancora certa e definitiva, inesigibilità.

L’Amministrazione finanziaria, nell’adire il giudice di legittimità, deduceva la violazione degli artt. 106, commi 3 e 5, e 101, comma 5, del TUIR; dell’art. 20, comma 4 e 5, D.Lgs. 87/92; e degli artt. 2423 e 2426 del c.c.

L’Ufficio, dopo essersi soffermato sulla disciplina relativa alle iscrizioni a bilancio delle «svalutazioni dei crediti» e delle «perdite sui crediti», dava in particolare conto della diversa deducibilità fiscale delle due voci (svalutazioni e perdite su crediti), affermando che la svalutazione deve essere collegata all’eventualità del recupero (anche parziale) del credito e che, viceversa, se il credito viene iscritto in bilancio per un valore di realizzo pari a zero, ciò significa che la Banca reputa che esso non sia recuperabile, con conseguente imputazione a perdita.

Tanto premesso, l’Amministrazione finanziaria criticava la sentenza impugnata, che, muoveva dall’erroneo presupposto che si ha perdita sul credito quando la sua irrecuperabilità sia valutata in termini di certezza, ossia in caso d’inesigibilità definitiva, mentre la svalutazione presuppone il rischio di futura inesigibilità.

A giudizio dell’Amministrazione finanziaria, invece, la normativa fiscale individua le condizioni in presenza delle quali la perdita su credito è deducibile; e pertanto, ove queste condizioni non si realizzino, la perdita, pur sussistente, non è deducibile, senza che la relativa posta sia imputabile come «credito svalutato».

Secondo la prospettazione difensiva dell’Ufficio, l’espressa menzione, nell’art. 106, comma 3, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 vigente ratione temporís, della «svalutazione dei crediti risultanti in bilancio», comporta, necessariamente, che i crediti siano esistenti e che conservino un apprezzabile valore economico; evenienza, questa, che, senza dubbio, non si verifica in caso di loro integrale svalutazione (al 100%).

In conclusione, la ricorrente si duoleva del fatto che la sentenza impugnata non avesse considerato che la banca, appostando come svalutazione quella che, se correttamente inquadrata sul piano contabile, era in realtà una perdita, aveva ricevuto un indebito vantaggio fiscale (sotto forma di risparmio di imposta), consistente nella deducibilità integrale del credito senza ripercussioni sul fondo rischio generico e senza dovere fornire la prova, a tale scopo richiesta dall’art. 101, comma 5, TUIR, dell’esistenza di elementi certi e precisi…

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