La dichiarazione è emendabile solo per errori formali

di Francesco Buetto

Pubblicato il 23 ottobre 2014

le dichiarazioni dei redditi possono essere integrate dai contribuenti per correggere errori od omissioni che abbiano determinato l'indicazione di un maggior reddito o, comunque, di un maggior debito d'imposta o di un minor credito

Con la sentenza n. 20415 del 26 settembre 2014 (ud. 24 marzo 2014) la Corte di Cassazione torna ad occuparsi della emendabilità della dichiarazione (nel caso di specie, a seguito di liquidazione di IVA ed IRPEF, operata dall'Ufficio ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54-bis, e D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36-bis, veniva notificata una cartella di pagamento, con la quale l'Amministrazione recuperava a tassazione le imposte dovute, a fronte della quale il contribuente, ai sensi del disposto di cui al D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, c. 8-bis, presentava una dichiarazione in rettifica).



La sentenza della Cassazione

La Corte Suprema prende le mosse dal dettato normativo, secondo cui (a norma del D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, c. 1, come modificato dal D.P.R. n. 435 del 2001, art. 2, in vigore dal 01.01.02) "le persone fisiche ... presentano la dichiarazione secondo le disposizioni di cui all'articolo 3, per il tramite di una banca o di un ufficio della Poste italiane S.p.a. tra il 1 maggio ed il 31 luglio, ovvero in via telematica entro il 31 ottobre dell'anno successivo a quello di chiusura del periodo di imposta".

Inoltre (ai sensi del comma 8-bis, del medesimo D.P.R. n. 322 del 1998, introdotto dal D.P.R. n. 435 del 2001, art. 2, con decorrenza dal 01.01.02) "le dichiarazioni dei redditi ... possono essere integrate dai contribuenti per correggere errori od omissioni che abbiano determinato l'indicazione di un maggior reddito o, comunque, di un maggior debito d'imposta o di un minor credito, mediante dichiarazione da presentare, secondo le disposizioni di cui all'art. 3, utilizzando modelli conformi a quelli approvati per il periodo d'imposta cui si riferisce la dichiarazione, non oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo. L'eventuale credito risultante dalle predette dichiarazioni può essere utilizzato in compensazione ai sensi del D.Lgs. n. 241 del 1997, art. 17".

Pertanto, dalla lettura del dettato normativo, si evince, secondo la Corte, che, “in tema di imposte sui redditi, la possibilità per il contribuente di emendare la dichiarazione, allegano errori di fatto o di diritto, incidenti sull'obbligazione tributaria, è esercitabile anche in sede contenziosa per opporsi alla maggiore pretesa dell'Amministrazione finanziaria, ed anche oltre il termine previsto per l'integrazione della dichiarazione - fissato in quello prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo di imposta successivo dal D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, comma 8 bis, come introdotto dal D.P.R. n. 435 del 2001, art. 2, - solo nell'ipotesi in cui si tratti di correzione di 'errori od omissioni' di carattere meramente formale, che abbiano determinato l'indicazione di un maggior reddito, o comunque di un maggior debito di imposta”.

Prosegue la Corte precisando che “la scadenza prevista dalla disposizione succitata opera, invero, atteso il tenore letterale della disposizione, solo per il caso in cui si voglia mutare la base imponibile, ma non anche quando venga in rilievo un errore meramente formale nella compilazione della dichiarazione in questione, come tale emendabile anche al di là del termine di cui al citato D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, comma 8 bis, (cfr. Cass. 5852/12)”.

Nel caso di specie “la dichiarazione integrativa di quella presentata dal contribuente per l'anno 2000, veniva presentata dal B. solo con il ricorso avverso la cartella di pagamento, notificato in data 13.5.05. Tale dichiarazione in rettifica della precedente evidenziava peraltro - come rileva la stessa CTR (p. 3) - 'che la differenza di reddito imponibile è da imputarsi ad un errato calcolo della plusvalenza da cessione di azienda', e più precisamente ad un errato calcolo della plusvalenza derivante da detta cessione. E del pari erronea era stata l'indicazione, nella dichiarazione dei redditi per il 2000, dei ricavi conseguiti in quell'anno, nonchè delle relative rimanenze iniziali. In definitiva, dunque, - come ancora rileva la CTR (p. 2) - 'il reddito imponibile, a causa di errori nella compilazione della dichiarazione dei redditi, andava ridotto ai fini IRPEF a L. 661.000 (Euro 341,89)'. Orbene, è di chiara evidenza che la dichiarazione integrativa del B. - presentata solo in data 13.5.05, con la proposizione del ricorso in sede giurisdizionale avverso la cartella di pagamento - era finalizzata ad un mutamento della base imponibile, ai fini di ridurre il reddito dichiarato per l'anno 2000, e non ad ovviare a meri errori formali nella compilazione della dichiarazione dei redditi relativa all'anno in contestazione. Ne deriva, pertanto, alla stregua dei rilievi suesposti, che tale dichiarazione andava presentata, al più tardi, entro il 31.10.02, ovverosia entro il termine ultimo per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo di imposta successivo (2001), per effetto dell'entrata in vigore - in data 1.1.02 - del D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, comma 8 bis, introdotto dal D.P.R. n. 435 del 2001, art. 2, che ha stabilito il termine suindicato. La rettifica proposta solo nell'anno 2005, pertanto, contrariamente all'assunto del giudice di appello, deve considerarsi tardiva”.



Brevi riflessioni giurisprudenziali

Sono diversi gli interventi giurisprudenziali della Suprema Corte che vanno registrati sulla questione e che possono essere da guida per i Lettori che si trovano davanti al dilemma se emendare o meno la dichiarazione, e in quali ipotesi e momenti.

  • Con la sentenza n. 4878 del 08.08.1988 la Corte ha affermato che la dichiarazione di imposta non è una confessione stragiudiziale e, quindi, ben può essere rettificata dal contribuente, specie nel caso in cui l'inesattezza è frutto di errore riconoscibile.

  • Con la sentenza n. 13484 dell’8.06.2007 ha statuito che “il rigoroso regime legale che regola il modo ed il tempo di presentazione della dichiarazione annuale dei redditi non costituisce argomento decisivo al fine di escludere la ripetibilità di imposte versate in base ad una dichiarazione errata, ancorché l’errore non sia immediatamente desumibile dal testo della dichiarazione stessa, dovendosi riconoscere al contribuente – in un sistema improntato ormai, per effetto dell’entrata in vigore dello Statuto del contribuente (L. n. 212 del 2000), ai principi della buona fede e della tutela dell’affidamento, ed avuto riguardo al concetto di capacità contributiva, che costituisce uno dei principi fondamentali della Costituzione in materia tributaria – la possibilità di far valere ogni tipo di errore commesso in buona fede al momento della dichiarazione, attraverso la procedura disciplinata dall’art. 38 del D.P.R. n. 602 del 1973”.

  • Con la sentenza n. 2226 del 31 gennaio 2011 (ud. del 3 novembre 20