Nota di variazioni IVA: nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione

Il comma 2 stabilisce che la facoltà di emettere nota di variazione in diminuzione può essere esercitata:
– in conseguenza di dichiarazione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili; – per mancato pagamento in tutto o in parte a causa di procedure concorsuali o di procedure esecutive rimaste infruttusose; – in conseguenza dell’applicazione di abbuoni o sconti previsti contrattualmente.
In base ad un’interpretazione letterale della norma, ai fini della possibilità di emissione della nota di variazione in diminuzione, la causa che determina il venir meno (in tutto o in parte) dell’operazione deve essere dichiarata.
Sono sorti dubbi se la necessità della predetta dichiarazione dovesse essere riferita esclusivamente all’ipotesi di nullità o alle altre cause (annullamento, revoca, ecc.). Il problema è stato chiarito dall’agenzia delle entrate che con la risoluzione n. 449/E del 21 novembre 2008 ha aderito all’interpretazione prevalente della Corte di Cassazione (Cass. civ., 8 novembre 2002, n. 15696).

In particolare, secondo tale tesi, l’espressione “dichiarazione” riguarda esclusivamente l’ipotesi di accertamento della nullità di un atto imponibile e non delle ulteriori cause di decadenza 15.

Sul punto la Corte di Cassazione ha precisato che “verificatasi una causa di risoluzione di un contratto di compravendita immobiliare, in relazione al quale il venditore abbia già emesso fattura per il prezzo ed assolto il conseguente obbligo di pagamento dell’Iva, il medesimo venditore ha diritto di detrarre tale imposta, a norma dell’art. 26, secondo comma, in conformità a quanto in detta norma stabilito, senza che sia necessario un formale atto di accertamento (negoziale o giudiziale) del verificarsi dell’anzidetta causa di risoluzione” (Cass civ., 17 giugno 1996, n. 5568).

Con riferimento alla dichiarazione di nullità si è posto il problema se fosse necessario il passaggio in giudicato della pronuncia giudiziale, ovvero se ai fini dell’emissione della nota di variazione (in diminuzione) fosse sufficiente l’esecutorietà della sentenza. La dottrina e la stessa Amministrazione finanziaria hanno ritenuto come non sia necessario attendere la definitività della sentenza.

Tuttavia, nell’ipotesi di successiva soccombenza, si dovrà procedere intervenendo (obbligatoriamente) con un’ulteriore variazione in aumento emettendo una fattura integrativa ai sensi del comma 1 16.

La dottrina ritiene possibile l’emissione di una nota di variazione in diminuzione anche nell’ipotesi di conversione di un negozio nullo ai sensi dell’art. 1424 del c.c.

Se il negozio nullo contiene in sé i requisiti di sostanza e di forma di un diverso negozio valido, si convertirà automaticamente nel negozio valido quando le parti lo avrebbero comunque voluto se avessero conosciuto la causa di nullità del negozio invalido.

Tuttavia, la possibilità di applicare la procedura ex art. 26 è subordinata al verificarsi di una modificazione in termini quantitativi e o qualitativi del contenuto del contratto originario 17. In senso contrario si è espressa l’Amministrazione finanziaria senza fornire specifiche motivazioni (circ. Agenzia delle entrate n. 77/E del 17 aprile 2000).

Per quanto riguarda le cause che consentono al soggetto passivo l’emissione di una nota di variazione in diminuzione dell’imponibile e dell’imposta la dottrina ha ritenuto che le fattispecie di cui al comma 2 (annullamento, risoluzione revoca, etc.) costituiscano un elenco tassativo 18.

Tale soluzione si pone in contrasto con un’interpretazione letterale della disposizione che utilizza l’espressione “e simili”.

Infatti, anche secondo l’agenzia delle entrate l’utilizzo di questa espressione “consente un’accezione ampia delle ragioni per le quali un’operazione fatturata può venire meno in tutto o in parte o essere ridotta nel suo ammontare imponibile; “ciò che conta, difatti, è che la variazione e la sua causa siano registrate a norma degli articoli 23, 24 e 25 del d.P.R. n. 633 del 1972 (ris. agenzia delle entrate n. 85/E del 31 marzo 2009; Id., n. 42/E del 17 febbraio 2009; Cass. civ., 6 luglio 2001, n. 9195) 19.

 

L’Amministrazione finanziaria ha riconosciuto applicabile la procedura in rassegna anche all’ipotesi del contratto per persona da nominare di cui all’art. 1404 del c.c. (cfr. ris. dir. reg. Emilia Romagna n. 909 – 29845 del 9 maggio 2002) 20.

La soluzione fornita dall’Amministrazione finanziaria trova applicazione subordinatamente alla condizione che la dichiarazione di nomina venga effettuata entro un determinato numero di giorni a partire dalla stipulazione del contratto o a scadenza fissa o in altro modo sicuramente determinato (ris. agenzia delle entrate n. 212/E dell’11 agosto 2009). Solo in tale ipotesi è possibile emettere la nota di variazione in diminuzione anche oltre il termine di un anno 21.

Diversamente, ove non fosse individuato un termine preciso entro cui effettuare la nomina,…

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