La motivazione per relationem dell'avviso di accertamento è atto di spendig review

Con la sentenza n. 25127 del 26 novembre 2014 (ud. 28 ottobre 2014) la Corte di Cassazione ha confermato che, in tema di avviso di rettifica da parte dell’amministrazione finanziaria, la motivazione degli atti di accertamento per relationem, con rinvio alle conclusioni contenute nel verbale redatto dalla Guardia di Finanza nell’esercizio dei poteri di polizia tributaria, o di altro Ufficio finanziario (nella specie l’Agenzia delle Dogane), “non è illegittima per mancanza di autonoma valutazione da parte dell’Amministrazione degli elementi da quella acquisiti, significando semplicemente che l’Ufficio stesso, condividendone le conclusioni, ha inteso realizzare una economia di scrittura, che, avuto riguardo alla circostanza che si tratta di elementi già noti al contribuente, non arreca alcun pregiudizio al corretto svolgimento del contraddittorio (Cass. 2780/2001; 8183/2011; 21119/2011; 4523/2012)”.

Breve nota

La giurisprudenza è ormai concorde nel ritenere che la funzione di informazione della motivazione venga rispettata anche nel caso di motivazione per relationem, quando questa rinvia ad un precedente processo verbale di constatazione, se tale atto è in possesso del contribuente ed è idoneo ad illustrare le ragioni della rettifica, in quanto descrive chiaramente tutti i passaggi logici che conducono all’accertamento e consente, pertanto, “l’esercizio del sindacato di legittimità“ (cfr. Consiglio di Stato, sez. IV, 9.1.1973, n. 1).

Accade spesso che gli uffici dell’Agenzia delle Entrate emettano avvisi di accertamento motivati per relationem al processo verbale di constatazione, utilizzando l’atto istruttorio interno (il p.v.c.) per il perfezionamento ed il sostentamento dell’atto amministrativo esterno (l’avviso di accertamento).

Secondo i Giudici Supremi (Cass. sez. I, 17.5.1990, n. 4290), la legittimità della motivazione perrelationem è riscontrabile in tutti quei casi in cui il p.v.c. sia conoscibile, anche se in concreto non conosciuto dal destinatario dell’avviso per propria colpa (verbalizzazione del rifiuto di ricevere copia del p.v.c.).

Tale pensiero risulta confermato in successive pronunce con le quali è stata ribadita la necessità dell’obbligo di consegna/notificazione del p.v.c., ai fini della validità della motivazione per relationem, per consentire al contribuente di esercitare pienamente il diritto di difesa.

Ancora, per l’efficacia delle conclusioni espresse, assolutamente condivisibili,– si richiama la sentenza n. 11994 dell’8 agosto 2003 (18 novembre 2002) della Suprema Corte secondo cui “in tema di avviso di accertamento, la motivazione per relationem non è illegittima per mancanza di autonoma valutazione da parte dell’Ufficio degli elementi acquisiti dalla Guardia di Finanza, ma è idonea ( se i documenti richiamati siano allegati o conosciuti dal contribuente) ad indicare le ragioni di fatto e di diritto della pretesa impositiva: condividendo le argomentazioni e conclusioni della Guardia di Finanza, l’Ufficio realizza semplicemente una economia di scrittura, tale da non arrecare alcun pregiudizio al corretto svolgimento del contraddittorio con il contribuente ed ai diritti di difesa di quest’ultimo1” (cfr. Cass., Sent. n. 21265 del 2 novembre 2005, secondo cui il pvc fa piena prova, fino a querela di falso, anche dei fatti materiali che i verbalizzanti attestano di avere constatato personalmente. Il pvc della Guardia di Finanza è assistito da fede privilegiata ex art. 2700 del C.C. La prova, quindi, può essere data dall’ufficio attraverso la produzione del pvc, atteso che per contestarne la veridicità occorre proporre querela di falso).

La legittimità della motivazione per relationem va tenuta distinta dal necessario “vaglio critico ” cui deve essere sottoposto il p.v.c. prima della notifica dell’avviso di accertamento, trattandosi di problematiche profondamente diverse: in effetti, l’ammissibilità della motivazione per relationem non sottrae l’ufficio all’inderogabile dovere di valutare,…

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