L’imposta di registro segue la sostanza e non la forma

di Gianfranco Antico

Pubblicato il 3 dicembre 2014

l'imposta di registro, in caso di una serie univoca di atti negoziali, segue la sostanza degli atti collegati e non la forma del singolo atto

Con la sentenza n. 21770 del 15 ottobre 2014 (ud. 2 luglio 2014) la Corte di Cassazione, partendo dal dettato normativo di riferimento (art. 20 D.P.R. n. 131/86), secondo cui l'imposta di registro è applicatasecondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli attipresentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o laforma apparente,ha rilevato che in sede giurisprudenziale si è affermato (cfr., più di recente, Cass. civ. sez. trib. 5 giugno 2013, n. 14150; tra le altre si vedano Cass. civ. sez. trib. 25 febbraio 2002, n. 2713; Cass. civ. sez. trib. 23 novembre 2001, n. 14900) “che la prevalenza della natura intrinseca degli atti registrati e dei loro effetti giuridici sul loro titolo e sulla forma apparente, vincola l'interprete a privilegiare, nell'individuazione della struttura del rapporto giuridico tributario, la sostanza sulla forma, cioè il dato giuridico reale conseguente alla natura intrinseca degli atti e ai loro effetti giuridici, rispetto a ciò che formalmente è enunciato, anche in maniera frazionata, in uno o più atti. Tale giurisprudenza, d'altronde, si è sviluppata parallelamente all'evoluzione normativa che ha caratterizzato la prestazione patrimoniale tributaria di registro, dal regime della tassa (corrispettivo del servizio di registrazione avente ad oggetto l'atto inteso nella sua forma documentale) a quello dell'imposta, avente come oggetto la manifestazione di capacità contributiva commisurabile ad una specifica forza economica. Da ciò deriva che il D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20, non è solo norma interpretativa degli atti registrati, ma una disposizione volta ad identificare l'elemento strutturale del rapporto giuridico tributario, che 'è dato dall'oggetto e che viene fatto coincidere con gli effetti giuridici indicativi della capacità contributiva dei soggetti che li compiono' (così, testualmente, la già citata Cass. n. 2713/2002)”.



Il fatto

Due contribuenti contraevano nel 2001 con una banca un mutuo di lire 250.000.000 (Euro 129.114,229), garantito da ipoteca sull'immobile di loro proprietà. Successivamente, nel 2003, i medesimi contribuenti costituivano una immobiliare in forma di s.n.c., conferendo, fra l’altro, l'azienda, sulla cui situazione patrimoniale gravava la passività rinveniente dalla quota sottoscritta del mutuo ipotecario.

Quindi, con successiva scrittura privata sempre nel 2003, i contribuenti cedevano le proprie quote di partecipazione ad altra società, la quale si accollava il residuo debito derivante dal mutuo ipotecario. La società acquirente cedeva infine a terzi tutti gli immobili di proprietà.

In ragione di tali fatti l’ufficio riqualificava il negozio giuridico della costituzione di società, tenendo conto della cessione di quote, come compravendita di azienda.



La sentenza

La statuizione contenuta nella sentenza impugnata (che ha riconosciuto gli effetti giuridici derivanti dal collegamento negoziale tra l'atto di costituzione di società e la successiva vendita a terzi