Accertamento con adesione: le regole per il pagamento

di Gianfranco Antico

Pubblicato il 13 ottobre 2014



le recenti norme sulla rateizzazione dei debiti tributari investono anche il caso dell'accertamento con adesione: pubblichiamo una approfondita guida alla corretta gestione dei pagamenti che seguono l'adesione del contribuente alle richieste dell'ufficio

Per effetto di quanto disposto dall’art. 8, del D.Lgs. n. 218/97, il versamento delle somme dovute per effetto dell'accertamento con adesione è eseguito entro venti giorni dalla redazione dell'atto, mediante delega ad una banca autorizzata o tramite il concessionario del servizio di riscossione competente in base all'ultimo domicilio fiscale del contribuente.

Le somme dovute possono essere versate anche ratealmente in un massimo di otto rate trimestrali di pari importo o in un massimo di dodici rate trimestrali se le somme dovute superano i cento milioni di vecchie lire. L'importo della prima rata è versato entro il termine di venti giorni dalla redazione dell’atto. Sull'importo delle rate successive sono dovuti gli interessi al saggio legale, calcolati dalla data di perfezionamento dell'atto di adesione.

Entro dieci giorni dal versamento dell'intero importo o di quello della prima rata il contribuente fa pervenire all'ufficio la quietanza dell'avvenuto pagamento. L'ufficio rilascia al contribuente copia dell'atto di accertamento con adesione.

In caso di mancato pagamento anche di una sola delle rate diverse dalla prima entro il termine di pagamento della rata successiva, il competente ufficio dell'Agenzia delle entrate provvede all'iscrizione a ruolo delle residue somme dovute e della sanzione di cui all'art. 13 del D.Lgs. n. 471/97, applicata in misura doppia, sul residuo importo dovuto a titolo di tributo.



Le modalità di versamento delle somme dovute

Dalla lettura del dettato normativo sopra citato ne deriva che il versamento delle somme dovute in forza della sottoscrizione dell’atto di adesione deve avvenire entro i venti giorni successivi alla data di redazione dell’atto stesso, distintamente per ciascuna annualità d’imposta oggetto di definizione e tale adempimento costituisce condizione di efficacia per il perfezionamento del procedimento concordatario che, altrimenti, resta privo di efficacia. Si tratta di un termine perentorio, nel rispetto del quale il contribuente deve provvedere al versamento del totale dell'importo dovuto ovvero, nel caso di pagamento rateale, al pagamento della prima rata, unitamente alla presentazione della garanzia.

A seguito della modifica operata sull'art. 4 del D.Lgs. n. 237/1997 dall'art. 1 del D.Lgs. n. 422/1998, con effetto dal 1° gennaio 1999, il contribuente può effettuare i versamenti presso qualsiasi sportello bancario o postale e presso qualsiasi concessionario della riscossione, indipendentemente dal suo domicilio fiscale e dalla sede dell'ufficio destinatario del versamento.

Il modello F24 deve essere utilizzato, fra l’altro, per il pagamento di tutte le somme dovute a titolo di accertamento con adesione, ivi comprese le sanzioni, in riferimento alle imposte sui redditi, all'addizionale regionale IRPEF, ILOR, IRAP, IRPEG, al contributo straordinario per l'Europa, alle altre imposte sui redditi (imposta sul patrimonio netto delle imprese) e sostitutive (imposta sostitutiva su riserve o fondi in sospensione d'imposta, imposta sostitutiva da rivalutazione obbligatoria dei beni immobili delle imprese), alle ritenute alla fonte, al contributo al S.S.N..

L’utilizzo del modello F24 consente anche la compensazione con altri crediti vantati e tale agevolazione permette ai contribuenti di accedere più facilmente a questo istituto e di meglio valutare il rapporto costi-benefici dell’operazione.



La rateizzazione

Una significativa novità introdotta con il D.Lgs. n. 218/1997 riguarda la possibilità di rateizzare gli importi dovuti in forza dell’adesione, previo rilascio di idonea garanzia (secondo l’originaria formulazione), nel numero massimo di otto rate trimestrali di pari importo fra loro, ovvero di dodici rate in caso di pagamenti di somme superiori a €. 51.646,00 (100 milioni delle vecchie lire), importo che tiene conto dell’intera somma dovuta, comprensiva di imposte, interessi e sanzioni.

La decisione di pagare ratealmente e la scelta del numero delle rate è interamente demandata al contribuente, che può liberamente decidere come meglio articolare il proprio pagamento.

In caso di opzione per il pagamento rateale, il contribuente deve versare, entro venti giorni dalla data di redazione dell’atto di adesione, solo l’importo della prima rata: l’importo delle rate successive, maggiorato degli interessi legali calcolati dal giorno successivo a quello di perfezionamento dell’atto di adesione e fino alla scadenza di ciascuna rata, sarà versato con cadenza trimestrale.

Nei dieci giorni successivi alla scadenza del (primo o unico) pagamento, il contribuente deve far pervenire all’ufficio copia del versamento effettuato ovvero, in caso di pagamento rateale, copia dell’attestato di versamento della prima rata e la documentazione, in originale, attinente la garanzia rilasciata (ove ancora esistente). Il mancato pagamento anche di una sola delle rate successive autorizzava l’ufficio a notificare un apposito invito al garante (nella originaria formulazione normativa), richiedendo formalmente il pagamento; trascorsi trenta giorni, se il garante non versava l’importo garantito, il competente Ufficio delle entrate provvede all’iscrizione a ruolo delle predette somme a carico sia del contribuente che dello stesso garante.



Il pagamento rateale: excursus normativo

Brevemente ripercorriamo l’excursus normativo per fornire al Lettore un preciso quadro di riferimento, per meglio orientarsi a secondo del periodo storico.

L’art. 3, cc. 1 e 2, del decreto-legge 25 marzo 2010, n. 40, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 maggio 2010, n. 73, è intervenuto, fra l’altro, sull’art. 8, del D.Lgs.n.218/1997, al fine di escludere la prestazione di garanzia nel caso in cui l’importo complessivo delle rate successive alla prima non sia superiore a 50.000 euro. L’intervento normativo ha lo scopo di non imporre oneri gravosi al contribuente, quando l’importo rateizzato sia di entità non particolarmente rilevante, per agevolare altresì le definizioni. La modifica introdotta non trova applicazione ai procedimenti per i quali, alla data del 26 marzo 2010, sia intervenuto il perfezionamento dell’adesione (C.M. n.37/2010).

Successivamente, l’art. 23 del D.L. n.98 del 6 luglio 2011, cc. da 17 a 20, convertito, con modificazioni, in L. n. 111/2011, ha introdotto una ulteriore serie di disposizioni finalizzate ad agevolare il pagamento rateale delle somme dovute da parte dei contribuenti nelle ipotesi di accertamento con adesione. In particolare, i commi da 17 a 19 hanno soppresso l’obbligo di prestare la garanzia mediante polizza fideiussoria o fideiussione bancaria, ovvero rilasciata dai Confidi, nei casi di versamento rateale delle somme dovute a seguito di accertamento con adesione e conciliazione giudiziale per importi delle rate successive alla prima superiori a 50.000 euro. Come chiarito dalla stessa relazione illustrativa al decreto, la finalità del legislatore è stata quella di agevolare il pagamento delle somme dovute da parte dei contribuenti i quali, non trovandosi nelle condizioni di poter effettuare il versamento diretto in unica soluzione, optano per il pagamento rateale delle somme dovute.

Oggi, quindi, per effetto delle modifiche apportate, le adesioni non necessitano delle garanzie, ai fini del perfezionamento previsto dall’art. 9 del D.Lgs. n. 218 del 1997.

Liberata l’adesione dalla garanzia, in caso di mancato pagamento anche di una sola delle rate diverse dalla prima che si protragga oltre il termine di versamento della rata successiva a quella non pagata, il competente ufficio provvede all’iscrizione a ruolo non solo degli importi riferiti alla rata non pagata, ma anche del totale delle residue somme dovute a seguito dell’adesione o dell’acquiescenza, compresi i relativi interessi. Contestualmente, sull’importo dovuto a titolo di tributo della rata non pagata e delle successive previste dal piano di rateazione, è prevista l’iscrizione a ruolo della sanzione di cui all’art. 13 del D.Lgs. n. 471 del 1997, applicata in misura doppia, pari al 60% delle residue somme dovute a titolo di tributo. Il legislatore ha tenuto conto di ritardi tali da non compromettere, nel suo complesso, il piano di rateazione e, al tempo stesso, dell’interesse alla tempestiva riscossione delle somme dovute, riconoscendo la possibilità di sanare il mancato versamento di una rata con il pagamento della stessa entro la scadenza di quella successiva (C.M. n.41/2011).

Il comma 18, dell’articolo 23 del D.L. n.98 del 6 luglio 2011, convertito, con modificazioni, in L .n. 111/2011 ha, quindi, riformulato l’art. 9 del medesimo D.Lgs. n. 218 prevedendo che la definizione dell’accertamento (sempre nelle ipotesi di accertamento con adesione ed acquiescenza) si perfeziona con il solo versamento dell’intero importo dovuto ai sensi dell’art. 8, c. 1, ovvero con il versamento della prima rata, ai sensi dell'art. 8, c. 2. In conseguenza dell’avvenuto perfezionamento della definizione con il tempestivo e congruo versamento della prima rata, il successivo tardivo versamento delle somme oggetto di pagamento dilazionato costituisce violazione sanzionabile ai sensi dell'art. 13 del D.Lgs. n. 471 del 1997.

L’Ufficio, pertanto, potrà riconoscere il mantenimento del beneficio della dilazione originariamente concessa al contribuente se lo stesso abbia manifestato la volontà di adempiere al proprio impegno pagando, a titolo di ravvedimento, ai sensi dell'art. 13 del D.Lgs. n. 472 del 1997, gli importi dovuti delle rate diverse dalla prima entro il termine di versamento della rata successiva a quella non pagata, gli interessi legali maturati dalla originaria scadenza a quella di versamento, nonché la relativa sanzione. Anche in relazione a tale versamento il contribuente deve far pervenire in ufficio l’apposita attestazione di pagamento, entro dieci giorni dal versamento stesso, ai sensi dell’art. 8, comma 3 del citato decreto legislativo n. 218.



Il Fisco amico

Evidenziamo che, con la circolare n.27/E del 2 agosto 2013 l’Agenzia delle Entrate ha fornito una serie di soluzioni interpretative alle varie ipotesi di errati versamenti da parte dei contribuenti, per salvaguardare i comportamenti dai quali traspaia con evidenza l’intenzione del contribuente di utilizzare correttamente gli istituti deflativi, ritenendo che, in tali ipotesi sussista l’interesse comune delle parti ad addivenire alla definizione, in osservanza dei principi di economicità, efficacia ed efficienza dell’azione amministrativa e, nello specifico, dell’attività di accertamento. L’Ufficio potrà pertanto ritenere validamente perfezionati gli istituti attraverso il versamento di un ammontare leggermente inferiore a quello dovuto, a titolo di definizione della pretesa tributaria, e successivamente integrato dal contribuente.

Nel caso in cui il contribuente intenda definire l’avviso di accertamento ai sensi dell’art. 15 del d.lgs. n. 218/1997, questi è tenuto a versare entro il termine di presentazione del ricorso le somme dovute a titolo di imposte, interessi e sanzioni in misura agevolata. In via di principio, nell’ipotesi di versamenti eseguiti dal contribuente per un ammontare inferiore a quello dovuto, l’acquiescenza non si ritiene validamente perfezionata, con la conseguente iscrizione a ruolo (o l’affidamento del carico all’Agente della riscossione, in caso di accertamento esecutivo ai sensi dell’art. 29 del d.l. n. 78 del 2010) degli importi non versati e delle sanzioni irrogate nella misura intera. Afferma la circolare n.27/2013 che “se il contribuente intende beneficiare della possibilità offerta dall’art. 15 del d.lgs. n. 218 del 1997, ma incorre in un errore materiale o di calcolo nel versamento delle somme dovute, si è dell’avviso che l’acquiescenza possa ritenersi validamente perfezionata, purché la differenza tra quanto dovuto e quanto pagato sia di entità lieve, tale da non configurare un atteggiamento incompatibile con la volontà di definizione dell’accertamento. In questi casi, il perfezionamento della definizione sarà, naturalmente, subordinato all’integrazione del dovuto da parte del contribuente. Non assume effetto preclusivo della definizione la circostanza che il versamento dell’integrazione sia effettuato con lieve tardività rispetto ai termini previsti dal richiamato articolo 15”.

Le stesse indicazioni offerte per l’acquiescenza vengono espresse per le ipotesi in cui il contribuente intenda beneficiare della definizione agevolata delle sanzioni ai sensi dell’art. 17 del D.Lgs. n. 472 del 1997.

Ricordiamo ancora che nel caso in cui il contribuente effettui, a causa di un errore materiale o di calcolo, un carente versamento delle somme dovute per il perfezionamento dell’accertamento con adesione, restano valide le indicazioni fornite dalla Direzione Centrale Accertamento con la circolare n. 65/E del 28 giugno 2001, in particolare laddove viene chiarito che in presenza di anomalie di minore entità, l’Ufficio può valutare il permanere o meno del concreto ed attuale interesse pubblico al perfezionamento dell’adesione e quindi alla produzione degli effetti giuridici dell’atto sottoscritto.



Le nuove modalità di pagamento

L’art. 9, del D.L. n.35 dell’8 aprile 2013, conv. con modif. in L. n.64 del 6 giugno 2013, titolato “ Compensazioni tra certificazioni e crediti tributari”, ha aggiunto al D.P.R. n. 602/73, dopo l'art. 28-quater, l’art. 28-quinquies (“Compensazioni di crediti con somme dovute in base agli istituti definitori della pretesa tributaria e deflativi del contenzioso tributario”).

Detta norma prevede che i crediti non prescritti, certi, liquidi ed esigibili, maturati al 31 dicembre 2012 nei confronti dello Stato, degli enti pubblici nazionali, delle regioni, degli enti locali e degli enti del Servizio sanitario nazionale per somministrazione, forniture e appalti, possono essere compensati, con l'utilizzo del sistema previsto dall'art. 17, del D.Lgs. n. 241/97, ed esclusivamente attraverso i servizi telematici messi a disposizione dall'Agenzia delle entrate, con le somme dovute (per quel che qui ci interessa) a seguito di accertamento con adesione;definizione degli inviti a comparire;definizione dei pvc;acquiescenza (per completezza ricordiamo che la norma interessa anche la definizione agevolata delle sanzioni, la conciliazione giudiziale e la mediazione).

E’ necessario che il credito sia certificato ai sensi dell'art. 9, c. 3-bis, del D.L n. 185, del 29 novembre 2008, convertito, con modificazioni, dalla L. 28 gennaio 2009, n.2, o ai sensi dell'art.9, comma 3-ter, lettera b), ultimo periodo, del medesimo decreto.

La norma rinviava le modalità di attuazione delle disposizioni sopra indicate ad un successivo decreto del Ministro dell'economia e delle finanze. Detto decreto, datato 14 gennaio 2014, è stato pubblicato nella G.U. n.18 del 23 gennaio 2014, le cui disposizioni, ex art. 10, entrano in vigore lo stesso giorno della sua pubblicazione nella G.U..



IL D.L. n. 66/2014

Il D.L. n. 66/2014, convertito in legge n. 89/2014, attraverso l’art.39, c. 1, ha soppresso all’art.28-quinquies, del D.P.R.n.602/73, le parole “maturati al 31 dicembre 2012”; cosi da estenderlo anche ai crediti maturati successivamente a tale data, e con il comma 1-bis, aggiunto in sede di conversione, agli artt. 28- quater, c. 1, e 28- quinquies, c. 1, del D.P.R. n. 602/73, ha sostituito le parole “nei confronti dello Stato, degli enti pubblici nazionali, delle regioni, degli enti locali e degli enti del Servizio sanitario nazionale” con le seguenti: “nei confronti delle amministrazioni pubbliche di cui all'articolo 1, comma 2, del decreto legislativo 30 marzo 2001, n. 165, e successive modificazioni” (ampliando il raggio d’azione a tutte le amministrazioni dello Stato, ivi compresi gli istituti e scuole di ogni ordine e grado e le istituzioni educative, le aziende ed amministrazioni dello Stato ad ordinamento autonomo, le Regioni, le Province, i Comuni, le Comunità montane, e loro consorzi e associazioni, le istituzioni universitarie, gli Istituti autonomi case popolari, le Camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura e loro associazioni, tutti gli enti pubblici non economici nazionali, regionali e locali, le amministrazioni, le aziende e gli enti del Servizio sanitario nazionale, l'Agenzia per la rappresentanza negoziale delle pubbliche amministrazioni e le Agenzie di cui al D.Lgs. n. 300/1999).



13 ottobre 2014

Gianfranco Antico