Una dichiarazione di terzi è un indizio, più dichiarazioni di terzi fanno una prova

di Roberta De Marchi

Pubblicato il 12 ottobre 2015

la giurispredenza tributaria affronta la problematica del valore da attribuire, nel processo tributario, alle dichiarazioni di terzi: sono una prova o solo meri indizi?

 

Con l’Ordinanza n. 11630 del 5 giugno 2015 (ud. 7 maggio 2015) la Corte di Cassazione torna ad affrontare la problematica del valore da attribuire, nel processo tributario, alle dichiarazioni di terzi: prova ovvero meri indizi.

IL PRINCIPIO ESPRESSO

Alla luce dei principi già precedentemente affermati dalla Corte (Sez. 5, Sentenza n. 9876 del 05/05/2011), “nel processo tributario, le dichiarazioni del terzo, acquisite dalla polizia tributaria nel corso di un'ispezione e trasfuse nel processo verbale di constatazione, a sua volta recepito dall'avviso di accertamento, hanno valore meramente indiziario, concorrendo a formare il convincimento del giudice, qualora confortate da altri elementi di prova. Tuttavia, tali dichiarazioni del terzo possono, nel concorso di particolari circostanze ed in ispecie quando abbiano valore confessorio, integrare non un mero indizio, ma una prova presuntiva, ai sensi dell'art. 2729 cod. civ., idonea da sola ad essere posta a fondamento e motivazione dell'avviso di accertamento in rettifica, da parte dell'amministrazione finanziaria”.

Ribadito il principio, la Corte, nel caso specifico (dichiarazioni rese da un solo soggetto), ha escluso che la dichiarazione in esame potesse essere sufficienti a comprovare la pretesa impositiva.

Brevi note

Le risultanze emergenti da dichiarazioni rese da terzi in sede extraprocessuale non hanno pieno valore probatorio, se non corroborate da ulteriori elementi: essere utilizzate solo quando trovino ulteriore riscontro nelle risultanze del processo, fermo restando che la prova testimoniale richiamata dall’art. 7 del D.Lgs. n. 546/1992, ed esclusa per esigenze di speditezza del processo, è esclusivamente quella che si forma in sede processuale, restando possibile la formalizzazione di dichiarazioni verbali rese agli organi operanti, le quali pur non essendo prove immediatamente fruibili hanno valenza indiziaria.

 

Tali dichiarazioni non possono avere natura di prova certa ed inequivoca, ma semmai di mero indizio bisognevole di ulteriori supporti, non potendosi ad esse attribuire il significato e la portata della prova testimoniale, atteso che, a differenza di quest'ultima, non sono assunte con le garanzie e le modalità rigidamente previste nel codice di procedura civile.

Facciamo una sintesi ragionata dei principi espressi, nel corso di questi anni, dalla Corte di Cassazione, che costituiscono una guida per orientarsi nel ginepraio giurisprudenziale.

 

Se con la sentenza n. 14290 del 19 giugno 2009 (ud. del 4 marzo 2009), la Corte di Cassazione ha affermato che l’esclusione della prova testimoniale “non comporta l’inutilizzabilità delle dichiarazioni di terzi rese ai verbalizzanti”, con la sentenza n. 28004 del 30 dicembre 2009 (ud. del 10 novembre 2009), ha ammesso la possibilità di utilizzare, ai fini della decisione, le dichiarazioni che gli organi dell'Amministrazione finanziaria richiedono anche ai privati nella fase amministrativa di accertamento anche sul conto di un determinato contribuente. Tuttavia, “tali dichiarazioni, proprio perchè assunte in sede extraprocessuale, rilevano quali semplici elementi indiziari, il cui valore può essere sempre contestato dal contribuente nell'esercizio del suo diritto di difesa; conseguentemente, le dichiarazioni di terzi raccolte dalla Polizia tributaria ed inserite nel processo verbale di constatazione non hanno natura di testimonianza (quand'anche siano state, come nella specie, già rese in seno a procedimento penale), bensì di mere informazioni acquisite nell'ambito di indagini amministrative, sfornite, pertanto, ex se, di efficacia probatoria, con la conseguenza che esse risultano del tutto inidonee, di per sé, a fondare un'affermazione di responsabilità del contribuente in termine di imposta, potendo soltanto fornire un eventuale ulteriore riscontro a quanto già accertato e provato aliunde in sede di procedimento tributario (cfr. Cass. n. 3526/2002) od avere un valore probatorio proprio degli elementi indiziari, i quali possono concorrere a formare il convincimento del giudice, ma non sono idonei a costituire, da soli, il fondamento della decisione (Corte Cost. sent. n. 18 del 2000, cfr. anche Cass. nn. 903/2000, 4269/2000)”.

 

Rileviamo che con la sentenza n. 12763 del 10 giugno 2011 (ud. del 2 febbraio 2011), la Corte di Cassazione ha ritenuto che il divieto di assunzione di talune fonti di prova (giuramento e prova testimoniale) non implica l’inutilizzabilità delle dichiarazioni raccolte dall’Amministrazione (ovvero rese in favore del contribuente) nella fase procedimentale e rese da soggetti terzi rispetto al rapporto giuridico d’imposta, dovendosi attribuire alle medesime valenza di elementi indiziari che, qualora rivestano i caratteri di gravità, precisione e concordanza, possono assumere natura di presunzione anche ove desumibili dall’utilizzo come fonte di atti di un giudizio civile o penale. Dalla sentenza impugnata si evince che il giudice di appello pone a base della sua decisione, essenzialmente, l’affermazione secondo cui “l’accertamento ... appare ... non motivato e privo degli elementi necessari per sostenerlo, anche perchè, per la determinazione del reddito l’Ufficio si è basato sulle dichiarazioni rese nel corso delle indagini da soggetti terzi, ed in particolare da quelle r