Fondi per rischi e oneri: accantonamenti civili e fiscali

di Celeste Vivenzi

Pubblicato il 30 maggio 2014



ogni fine anno contabile sorge il problema di verificare se gli accantonamenti effettuati in chiusura di bilancio civilmente per rischi ed oneri sono validi anche fiscalmente

Premessa generale

L' art. 2424-bis c.c. detta le regole a cui gli amministratori si devono ispirare per il loro eventuale stanziamento:

- competenza economica: devono riferirsi a fatti inerenti all'esercizio;

- prudenza: devono stanziare tali accantonamenti al fine di rappresentare in modo chiaro,veritiero e corretto la situazione aziendale.

COSA PREVEDE IN MATERIA IL CODICE CIVILE

Il codice civile non fornisce un’elencazione tassativa di tali fondi oneri e rischi e,a mero titolo indicativo,si indicano le voci più comunemente utilizzate nella prassi quotidiana:

- fondo quiescenza e obblighi simili: si utilizza per accantonamenti diversi da quelli di cui all'art. 2120 c.c. (TFR) ovvero: fondi pensione dei lavoratori dipendenti in aggiunta a quelli previsti dal trattamento previdenziale ordinaria,fondi pensioni integrativi che derivano da accordi aziendali, fondi indennità per la cessazione di rapporti di collaborazione coordinata e continuativa,fondi per la cessazione di rapporti d'agenzia,fondi per l'indennità di clientela;

- fondo imposte: sono rappresentati dai debiti tributari derivanti da accertamenti fiscali in corso o da probabili accertamenti;

- fondi per imposte differite: trattamento contabile delle imposte sui redditi in ossequio al principio contabile n. 25;

- fondi per oneri sono riferibili a passività di natura certa riferite a componenti negativi di competenza del periodo oggetto della chiusura del bilancio. Questi stanziamenti devono essere fatti secondo stime realistiche tenendo in considerazioni tutte le informazioni utili alla loro valutazione;tra le voci più rappresentative si possono citare:

  • fondo garanzie prodotti: riguardano gli eventuali oneri che l'azienda dovrà sostenere al fine di sostituire prodotti in garanzia, prodotti difettosi e riparazione di eventuali guasti;

  • fondo manutenzione ciclica: costi stanziati a fronte di interventi di manutenzione particolare già programmati in precedenza ;

  • fondo buoni sconti e concorsi a premio: eventuali costi che l'azienda dovrà affrontare per elargire premi o sconti ai consumatori;

  • fondo Manutenzione e ripristino beni gratuitamente devolvibili e beni aziendali ricevuti in affitto: accantonamento di costi utili al ripristino dei beni in oggetto;

  • fondo recupero ambientale: stanziamento di eventuali danni causati all'ambiente;

- accantonamenti a fondi indennità per cessazione rapporti: sono fiscalmente deducibili gli accantonamenti effettuati a fronte delle indennità per la cessazione:dei rapporti di agenzia; dei rapporti di collaborazione coordinata e continuativa; dell’attività sportiva esercitata da sportivi professionisti. In materia di indennità relative ad agenti di commercio vale la pena di ricordare che L'Agenzia delle Entrate con la circolare 33/2013, in merito alla deducibilità fiscale della indennità suppletiva di clientela, ha chiarito che tale indennità diventa deducibile per competenza e non per cassa (l’indennità suppletiva di clientela è dovuta, in caso di contratto a tempo indeterminato, solo se la cessazione del rapporto di agenzia è avvenuta per iniziativa della casa mandante e per fatto non imputabile all’agente; è inoltre dovuta, in caso di rapporto in essere da più di un anno, quando l’agente termini il rapporto con la casa mandante a causa di: invalidità temporanea o permanente, raggiungimento dell’età pensionabile, decesso; l’indennità suppletiva di clientela è calcolata applicando alle provvigioni e agli altri compensi maturati dall’agente nel corso dello svolgimento del rapporto di lavoro, un’aliquota che può variare dal 3 al 4%).

GLI ACCANTONAMENTI PREVISTI DALLA NORMATIVA FISCALE

La norma è regolata dall'art. 107 del TUIR che prevede un meccanismo di accantonamento piuttosto rigido:

- lavori ciclici di manutenzione e revisione navi e aeromobili: deduzione prevista nel limite del 5% del costo di ogni nave o aereo risultante a inizio esercizio dal registro dei beni ammortizzabili con ragguaglio ai mesi del periodo d'imposta;

- oneri ripristino, sostituzione e altri oneri di manutenzione ordinaria dei beni gratuitamente devolvibili: sono deducibili allo scadere della concessione nel limite del 5% del costo e fino a quando il fondo non ha raggiunto l'entità complessiva degli oneri stanziati negli ultimi due esercizi relativi al bene in oggetto;

- operazioni e concorsi a premio: gli accantonamenti per operazione a premio sono deducibili in misura non superiore al 30% degli impegni assunti nell'esercizio di riferimento mentre per i concorsi a premio la deducibilità è stabilita nel limite del 70% degli impegni assunti a tale scopo nell'esercizio di riferimento; esiste inoltre anche un limite temporale al mantenimento in vita del Fondo in oggetto ovvero: gli accantonamenti devono essere effettivamente utilizzati in un periodo massimo di tre anni dallo stanziamento (altrimenti l'importo stanziato costituisce reddito dell'esercizio).

 

L'art. 107 del TUIR prevede che eventuali accantonamenti diversi da quelli regolati dalla norma non sono deducibili e, nel caso di specie, occorre procedere ad una variazione in aumento nel modello unico.

Un esempio pratico e calzante che nella prassi le aziende utilizzano è l'accantonamento per eventuali rischi legali. In presenza di cause legale gli Amministratori che sono prossimi alla redazione del bilancio devono valutare l'opportunità di effettuare uno stanziamento a titolo di fondo rischi.

 

ESEMPIO PRATICO

SI IPOTIZZI CHE NEI CONFRONTI DELL'AZIENDA SIA INTENTATA UNA CAUSA NEL CORSO DEL 2013 A TITOLO DI RISARCIMENTO DANNI PARI A 50.000 EURO:



Gli Amministratori, in ottemperanza ai principi di competenza e prudenza, valutano il rischio in euro 20.000 :

scrittura contabile

DARE - AVERE

C.E. - S.P.

ACCANT. X CAUSA LEGALE - FONDO RISCHI CAUSA LEGALE 20.000 - 20.000

 

Il risultato di bilancio diminuisce pertanto di un valore pari a 20.000 euro ma, vista la normativa di cui all'art. 107 del TUIR, dal punto di vista fiscale si dovrà attuare una variazione in aumento di pari importo e riprendere a tassazione l'accantonamento.

 

A livello contabile si impone anche la rilevazione delle relative imposte anticipate in quanto trattasi di differenza temporanea e non permanente.

Scrittura contabile

S.P. CRE.X IMP.ANTICIPATE – IMPOSTE ANTICIPATE C.E. : 6.280

(IRES 27,5 E IRAP 3.90 SU EURO 20.000)

 

Negli esercizi successivi gli Amministratori possono rivedere le proprie valutazioni ( in base a nuovi pareri e informazioni ) in eccesso o in difetto:

ADEGUAMENTO IN AUMENTO

Si ipotizzi che a fronte di uno stanziamento precedente pari ad euro 20.000 gli Amministratori decidano di valutare il fondo rischi cause legali a euro 30.000:

 

SCRITTURA CONTABILE

Acc. causa legale C.E - F.do rischi causa legale S.P. : 10.000

Cred. Imp. anticipate S.P. - Imposte anticipate C.E. : 3.140

Si ipotizzi che a fronte di uno stanziamento precedente pari ad euro 20.000 gli Amministratori decidano di valutare il fondo rischi cause legali a euro 10.000:

 

SCRITTURA CONTABILE

F.do rischi causa legale S.P. - altri ricavi C.E. : 10.000

imp. anticipate C.E. - Cred. X imp.anticipate S.P. : 3.140

COSA ACCADE QUANDO IL CONTENZIOSO SI CHIUDE

SI IPOTIZZI CHE NEI CONFRONTI DELL'AZIENDA SIA INTENTATA UNA CAUSA NEL CORSO DEL 2013 PARI A 50.000 EURO



Gli Amministratori in ottemperanza ai principi di competenza e prudenza valutano il rischio in euro 10.000:

scrittura contabile

DARE - AVERE

C.E. ACCANT. X CAUSA LEGALE - FONDO RISCHI CAUSA LEGALE 10.0000 - 10.000

S.P. CRE. X IMP.ANTICIPATE - IMPOSTE ANTICIPATE C.E. : 3.140

(IRES 27,5 E IRAP 3.90 SU EURO 10.000)

 

Nell'esercizio 2014 a seguito di una transazione la causa di risarcimento danni cessa e gli Amministratori devono procedere all'annullamento del Fondo stanziato e al rigiro delle imposte anticipate stanziate :

 

SCRITTURE CONTABILI

F.DO RISCHIO CAUSA LEGALE s.p. - debito Vs. xxxxx s.p. : 10.000

IMP.ANTICIPATE C.E. - CRED. IMP.ANTICIPATE S.P. : 3.140



30 maggio 2014

Celeste Vivenzi