Coniugi separati: indeducibile l’assegno una tantum


          Come è noto, i contribuenti possono dedurre dal reddito gli assegni periodici corrisposti al coniuge, anche se residente all’estero, in conseguenza di separazione legale ed effettiva, di scioglimento o annullamento di matrimonio, e di divorzio, con esclusione della quota di mantenimento dei figli, ex art. 10, comma 1, lett. c), del T.U. n. 917/86.

          Tale norma prevede che sono deducibili dal reddito complessivo, se non  sono deducibili nella determinazione dei singoli redditi che concorrono a formarlo,  gli assegni periodici corrisposti al coniuge, ad esclusione di quelli destinati al mantenimento dei figli, in conseguenza di separazione legale ed effettiva, di scioglimento o annullamento del matrimonio o di  cessazione dei suoi effetti civili nella misura in cui risultano da provvedimenti dell’autorità giudiziaria”.

 

          Specularmente, detti assegni periodici costituiscono per il coniuge che ne beneficia redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente e “si presumono percepiti, salvo propria contraria, nella misura e alle scadenze risultanti dai relativi titoli” (artt. 50, comma 1, lett. i) e 52, comma  1, lett. c), del Tuir).

          E’ necessario, altresì, l’indicazione in dichiarazione del codice fiscale del coniuge al quale sono stati corrisposti gli assegni periodici.

          Gli assegni periodici sono deducibili nella misura in cui risultano dal provvedimento dell’autorità giudiziaria (per il coniuge percipiente gli assegni in argomento rientrano tra i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, da dichiarare nella propria dichiarazione dei redditi).

 

          Di fatto, i requisiti necessari, che devono sussistere, per dedurne i costi, sono i seguenti:

  • deve essere intervenuta la separazione legale ed effettiva, ovvero lo scioglimento, l’annullamento o la cessazione degli effetti civili del matrimonio (in caso di separazione di fatto, l’eventuale corresponsione volontaria di assegni non fa sorgere alcun diritto alla deduzione);
  • la somma corrisposta deve essere pari a quella determinata dal giudice;
  • deve trattarsi di somme corrisposte periodicamente.

          In forza dei diversi interventi di prassi e giurisprudenziali finora emanati, è possibile affermare che:

  • gli assegni periodici corrisposti al coniuge separato, per il solo mantenimento dei figli, sono indeducibili, in quanto trattasi di assegni estranei alla previsione dell’art. 10, comma 1, lett. c), del T.U. n. 917/86;
  • gli assegni periodici corrisposti al coniuge separato, senza la specificazione della parte destinata al mantenimento dei figli, sono deducibili nei limiti del 50% dell’importo degli assegni, così  come disposto dall’art. 3, comma 1, del D.P.R. 4 febbraio 1988, n. 42;
  • le somme versate al coniuge separato in base all’ordinanza giudiziale di cui all’art. 708 del C.p.c., sono deducibili in virtù della loro equiparazione agli assegni periodici corrisposti al coniuge separato, in base al provvedimento dell’autorità giudiziaria (1);
  • l’assegno di mantenimento, ai sensi della lett. c), del comma 1, dell’art. 10 del T.U. n. 917/86, è deducibile solo per la parte spettante al coniuge. Tale quota, se non diversamente stabilito, si presume pari al 50% dell’importo totale;
  • l’assegno alimentare, ai sensi della successiva lett. d), dell’art. 10, del T.U. citato, è deducibile per il suo intero importo (2);
  • è indeducibile la rendita catastale relativa all’immobile dato in uso gratuito al coniuge divorziato;
  • nel caso in cui la sentenza emessa preveda un criterio di adeguamento automatico dell’assegno dovuto al coniuge, la deduzione è possibile anche relativamente a tale adeguamento.

          I contributi e le altre utilità a favore del coniuge separato, diversi dall’assegno periodico, sono assolutamente indeducibili.

          Infatti, in materia di oneri deducibili gli assegni corrisposti al coniuge sono quelli alimentari e non altri, né l’elencazione è estensibile per analogia ad altre spese.

          Restano, pertanto, fuori dalla deducibilità i contributi forfetari alle spese di servizi e le spese condominiali relative all’appartamento occupato dal coniuge separato, pagate direttamente al condominio, le spese per l’arredamento dell’appartamento comprato in nome del figlio, con assegnazione dell’usufrutto alla madre, le spese di manutenzione straordinaria del medesimo, e gli altri oneri attribuiti al contribuente nella sentenza del giudice (3).

 

Gli assegni una tantum 

 

          Gli assegni “una tantum” sono sempre stati ritenuti indeducibili; in senso favorevole alle Finanze si segnala la sentenza della Corte di Cassazione, Sez.Trib., Sent. n. 16462 del  3 maggio 2002, dep. il 22 novembre 2002, che ha ritenuto indeducibile l’assegno di divorzio una “tantum(4), in quanto liberamente concordato dai coniugi per definire una volta per tutte i loro rapporti per mezzo di una attribuzione patrimoniale, rendendo così non più rivedibili le condizioni pattuite (crf. per tutti ordinanza n. 383/2001 della Corte Costituzionale che ha messo la parole fine alle querelle, dal momento che l’assegno versato una tantum ha natura patrimoniale e non reddituale).

          In senso conforme va registrato l’ultimo intervento dell’Agenzia delle Entrate – R.M. n. 153/E dell’11 giugno 2009, che ha risposto ad una stanza di interpello,  concernente 

l’interpretazione dell’art. 10, comma 1, lett. c), del Tuir.

L’istante fa presente di essersi separato dalla moglie nel  1998  e  di corrispondere alla stessa un assegno di mantenimento mensile di … euro, come previsto dal provvedimento provvisorio dell’autorità giudiziaria. In relazione ai  versamenti  periodici  dell’assegno  di  mantenimento, l’istante ha sempre beneficiato della deduzione dal reddito  complessivo  ai sensi dell’art. 10, comma 1, lett. c), del Tuir.

 

          Il contenzioso consensuale per il divorzio, iniziato nel 2007, potrebbe concludersi con una sentenza che preveda in capo  all’istante  l’obbligo  di versare al  coniuge  un  assegno  mensile,  o  collegato  ad  altra  cadenza periodica, per un periodo di tempo definito (es: 5.000 euro per ventiquattro mesi).

          L’istante chiede di sapere se anche tali assegni possano essere dedotti dal reddito complessivo, rilevando che con circolare 12 giugno 2002, n. 50/E, punto n.  3.1,  l’amministrazione finanziaria ha precisato che la deduzione dal reddito  complessivo prevista per gli assegni periodici corrisposti al coniuge, in  conseguenza di separazione  legale  ed  effettiva,  non  spetta  nell’ipotesi  in  cui   il versamento sia effettuato in unica soluzione. “Sulla base di quanto riportato sopra, sembrerebbe quindi che solo le somme corrisposte al coniuge in unica soluzione non possano essere dedotte dal reddito complessivo”.

 

          Premesso ciò, l’istante ritiene che, qualora la sentenza di divorzio preveda a suo carico l’obbligo di versare al coniuge, entro un determinato arco temporale, degli assegni con cadenza periodica, tali assegni possano essere dedotti dal reddito complessivo.

          Le Entrate, prendono le mosse dal dettato normativo specifico, secondo cui l’art. 5, comma 6, della legge 1 dicembre 1970, n. 898, recante la disciplina dei casi di scioglimento del matrimonio, così come modificata dalla legge 6 marzo 1987, n. 74, prevede che “con la sentenza che pronuncia lo scioglimento o la cessazione degli effetti civili del matrimonio, il tribunale, tenuto conto delle condizioni dei coniugi, delle ragioni della decisione, del contributo personale ed  economico dato da ciascuno alla conduzione familiare ed alla formazione del  patrimonio di  ciascuno  o  di quello comune, del reddito di entrambi, e valutati tutti i suddetti elementi anche in rapporto alla durata del matrimonio, dispone l’obbligo  per un coniuge di somministrare periodicamente a favore dell’altro un assegno quando quest’ultimo non ha mezzi adeguati o comunque  non  può  procurarseli per ragioni oggettive”.

          Il medesimo articolo, al successivo comma 8, prevede che “su accordo delle parti la corresponsione dell’assegno può avvenire in  unica  soluzione ove questa sia ritenuta equa dal tribunale. In tal caso non può essere proposta alcuna successiva domanda di contenuto economico”.

 

          Osserva l’Agenzia che la possibilità di disciplinare gli interessi economico-patrimoniali conseguenti allo scioglimento del matrimonio nell’una o nell’altra forma ha riflessi sul piano fiscale in quanto in ragione della forma di regolamentazione prescelta l’assegno “assume natura reddituale e, conseguentemente, diventa fiscalmente rilevante l’onere sopportato  dal coniuge che lo eroga”.

          In particolare, il TUIR – art. 10, comma 1, lett. C, disciplina solo gli  assegni  corrisposti  al coniuge con carattere periodico, restando fermo che ai  fini  della deducibilità e della imponibilità delle somme in questione  è  richiesto  che la  misura e la periodicità di corresponsione delle stesse risultino dal  provvedimento  dell’autorità giudiziaria.

 

          Il legislatore, rileva l’Agenzia, “nell’assimilare gli assegni in questione ai redditi  di lavoro dipendente ha tenuto conto del fatto che gli stessi sono  corrisposti con cadenza periodica e, come tali,  assimilabili  al pagamento di una retribuzione stabilita a tempo e potenzialmente vitalizia. Ciò pur in assenza di un collegamento con una prestazione lavorativa. Non hanno natura reddituale, invece, gli assegni corrisposti in unica soluzione, i quali rappresentano sostanzialmente una transazione  in  ordine alle pregresse posizioni patrimoniali dei coniugi. Per detti  assegni, non é prevista alcuna tassazione in capo al beneficiario, né alcuna deduzione per il soggetto che li corrisponde”.

          Le Entrate, quindi, riprendono l’ordinanza della corte Costituzionale 6 dicembre 2001, n. 383 e da ultimo l’ordinanza 29 marzo 2007, n. 113, che hanno  dichiarato manifestamente infondata la questione di legittimità costituzionale dell’art. 10 del Tuir nella parte in cui non prevede la deducibilità dal reddito  complessivo, ai fini dell’Irpef, dell’assegno corrisposto al coniuge in unica  soluzione, questione alla quale risulta connessa la tassazione dell’assegno in capo  al percipiente.

 

          In particolare, la Corte Costituzionale, nell’ordinanza del 2001, ha affermato che le “due forme di adempimento, cioè quella periodica e quella una tantum, le quali pur avendo entrambe la funzione di regolare i  rapporti patrimoniali derivanti dallo scioglimento o dalla cessazione del vincolo matrimoniale, appaiono  sotto  vari  profili  diverse, e tali sono state considerate dal legislatore nella disciplina dettata in materia”.

          Più precisamente, la Corte Costituzionale ha posto in evidenza come, “l’importo da corrispondere in forma periodica viene stabilito in base alla situazione  esistente al momento della pronuncia, con la conseguente possibilità di una … revisione, in  aumento o in  diminuzione; mentre al contrario quanto versato una tantum, che non corrisponde necessariamente alla capitalizzazione dell’assegno periodico, viene concordato liberamente dai coniugi nel suo ammontare  e  definisce  una  volta  per tutte  i  loro rapporti per mezzo di una attribuzione patrimoniale, producendo l’effetto di rendere non più rivedibili le condizioni pattuite, le quali  restano  così fissate definitivamente”.

 

          In ragione di quanto esposto sopra, la Corte ha rilevato come la scelta del legislatore di prevedere una diversa regolamentazione tributaria per l’assegno periodico rispetto a quella riservata all’erogazione una tantum non debba considerarsi irragionevole, poiché la diversa disciplina prevista per l’erogazione in  unica soluzione è diretta ad escludere  la  possibilità  che  anche  trasferimenti squisitamente patrimoniali siano dedotti dal reddito complessivo (in maniera  conforme cfr. Cass. sentenza 6 novembre 2006, n. 23659).

          Per le Entrate, la particolare connotazione giuridica che caratterizza la  liquidazione una tantum dell’ammontare stabilito per il mantenimento del  coniuge, rilevata dalla Corte Costituzionale per  dichiarare  immune  dal  vizio  di irragionevolezza la scelta del legislatore tributario, si ritiene “che permanga anche nell’ipotesi in cui sia  prevista  la  corresponsione  di  un importo complessivo, il cui versamento sia frazionato in un numero definito di rate  qualora  la  corresponsione  del  predetto importo  escluda la possibilità di presentare una successiva domanda di contenuto economico”.

 

          La  possibilità  di  rateizzare il pagamento costituisce, infatti, solo una diversa modalità di liquidazione dell’importo pattuito tra le parti, il quale mantiene comunque la caratteristica di  risolvere definitivamente ogni rapporto  tra i coniugi “e non va quindi confuso con la corresponsione  periodica  dell’assegno,  il  cui  importo  è invece rivedibile nel tempo”.

          Ne consegue che, nel caso in esame, qualora ricorra la  predetta condizione, il coniuge erogante non potrà beneficiare  della  deduzione  dal reddito imponibile di cui all’art. 10, comma 1, lett. c), del Tuir.

 

Gianfranco Antico

15 Giugno 2009


NOTE

(1) In senso conforme, si segnala Comm. Trib. Prov. di Pesaro, sent. n.932 del 22 dicembre 1997.

(2) Cfr. circ. n.95/E, punto 1.5.2, del 17 maggio 2000.

(3) In senso conforme, Comm.Trib.Centr., Sez.IX, dec. n.1296 dell’8 marzo 1996, dep.il 20 marzo 1996.

(4) In senso conforme Comm.Trib.Centr.,Sez.IV, 21 maggio 1987, Sent.n.4088. Da ultimo anche Cass. n. 23659 del 6 novembre 2006


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