Un ristorante non può essere sempre in perdita


         Con sentenza n. 24436 del 4 luglio 2008 (dep. il 2 ottobre 2008) la Corte di Cassazione ha legittimato la determinazione induttiva del reddito  imponibile, anche fuori dai casi previsti dall’art. 39, D.P.R n. 600/1973,  laddove sia riscontrabile una grave ed ingiustificabile incongruenza fra i componenti positivi  dichiarati e quelli desumibili dall’attività svolta o dagli  studi di settore, anche alla luce di una sequenza di esercizi nei quali si registrano come risultati costanti perdite.


 


Il fatto


 


         A seguito di ispezione da parte di verificatori dell’allora Ufficio II.DD. di  Pozzuoli nei confronti della  società  “L.S.”  s.r.l., veniva notificato a detta società ai fini IRPeG ed ILOR per l’anno d’imposta 1995 un avviso di  accertamento  con  il  quale  si  rettificava  il   reddito, contestando  l’omessa  contabilizzazione di ricavi per L. 232.129.000, elevandolo a L. 161.291.000, tenuto conto della perdita dichiarata di L. 70.838.00, e determinando maggiori imposte per L. 59.678.000 per IRPeG e  L. 14.115.000 per ILOR con le relative sanzioni.


 


         Avverso detto accertamento la società proponeva ricorso innanzi  alla C.T.P. di Napoli, lamentando l’omessa motivazione dell’atto per avere  fatto esclusivamente riferimento al p.v.c. della verifica, criticando i criteri applicati nel procedere all’accertamento analitico-induttivo e sostenendo la mancanza di quegli elementi che giustificassero tale tipo  di  accertamento.


         La C.T.P. rigettava il ricorso e la C.T.R. respingeva l’appello della società, sostenendo che era legittima sia la motivazione dell’avviso di accertamento eseguito per relationem al p.v.c. dei verificatori, in quanto condivisa dall’Ufficio la metodologia (analitica induttiva) utilizzata per la ricostruzione dei ricavi.


         Avverso detta decisione la società “L.S.” s.r.l.,  propone  ricorso per cassazione sulla base di due motivi.


 


La motivazione della sentenza


 


         Per la Corte di Cassazione la censura relativa alla violazione di legge con particolare riferimento al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, e D.L. n. 331 del 1993, art. 62-sexies, citati, è infondata. In effetti, quest’ultima norma dispone fra l’altro, al comma 3, “che gli accertamenti condotti ai sensi del  menzionato art. 39,comma 1, lett. d, possono essere fondati anche  sull’esistenza di gravi incongruenze tra i ricavi, i compensi ed i corrispettivi dichiarati e quelli fondatamente desumibili dalle caratteristiche e dalle   condizioni di esercizio della specifica attività svolta, ovvero dagli studi di  settore”, cui si riferisce il  precedente  art.  62  bis”. 


         In virtù di tale norma, l’ufficio – allorché ravvisi “gravi incongruenze” fra i valori dichiarati e quelli ragionevolmente attesi in base alle  caratteristiche dell’attività svolta od agli “studi di settore” – può fondare l’accertamento di maggiori ricavi, rispetto a quelli dichiarati, anche su tali “gravi incongruenze  e, quindi, anche al di fuori delle ipotesi previste dall’art. 39 citato: il che costituisce, in pratica, un ulteriore  elemento  presuntivo,  di  carattere legale, certamente ammissibile anche in presenza di contabilità  formalmente regolare (come, in genere, si verifica  in  presenza di  gravi,  precise e concordanti presunzioni: Cass. nn. 10649/2001, 8494/1998, 4555/1998)”.


 


         Peraltro – osserva la Corte – “anche il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma  1,  lett.  d), richiamato, dispone che, in tema di accertamento delle  imposte, anche in presenza di una contabilità formalmente regolare come  nella specie, è consentito procedere alla rettifica della dichiarazione dei redditi, senza riscontro analitico  della  documentazione, secondo il  metodo  cosiddetto induttivo, purché l’accertamento in rettifica risulti fondato su presunzioni assistite dai requisiti previsti dall’art. 2729  cod.  civ.  e desunte da dati di comune esperienza, oltre che da concreti e  significativi elementi offerti dalle singole fattispecie e la circostanza che una  impresa commerciale dichiari, ai fini dell’imposta sul  reddito,  per  più  anni  di seguito rilevanti perdite,  nonché  una ampia divaricazione tra costi e ricavi, costituisce una condotta commerciale anomala, di per sé  sufficiente a giustificare da parte dell’erario una rettifica  della dichiarazione, ai sensi dell’art. 39 succitato,  a  meno  che  il  contribuente  non  dimostri concretamente la effettiva sussistenza  delle  perdite  dichiarate (cfr.  per tutte, cass. civ. sent. n. 21536 del 2007)”.


         I massimi Giudici rilevano che nella  fattispecie in esame, “tale   anomalia è significativa ed ulteriormente  aggravata  dal  fatto  che,  malgrado  i  risultati  negativi ottenuti per cinque anni, per come risultano dalla contabilità  esaminata  e disattesa prima dai verificatori e  poi dall’Ufficio,  la società  avrebbe insistito nella  stessa  attività,  come  rilevato  in  sentenza  in palese contrasto con i principi di ragionevolezza, anche sotto il profilo dell’antieconomicità del comportamento della contribuente che inspiegabilmente si sarebbe decisa ad aprire un altro  esercizio  contiguo“.


         Né le giustificazioni addotte dalla  contribuente appaiono  ragionevolmente tali da superare quanto affermato e dall’A.F. e dai giudici del merito.


 


         I supremi Giudici osservano che la C.T.R. aveva già rilevato che, nel caso di specie,  l’ufficio  avrebbe legittimamente applicato il metodo induttivo  per  la  ricostruzione degli esatti ricavi, giungendo a risultati accettabili, in  presenza di un  dato certo ed obbiettivo costituito dalle quantità di  commestibili  in  concreto utilizzati dal ristorante, partendo da quantità di materie  prime  per  ogni vivanda senza altro  superiore  a  quella  normalmente  impiegata, criterio dotato di assoluta attendibilità o quantomeno maggiore di quello dato dal numero di tovaglioli lavati, invocato dalla ricorrente, che non può in alcun modo risultare più attendibile  tenuto  anche  conto,  come  ragionevolmente supposto dalla C.T.R., della possibilità d’uso, per le pizze,  per  i  pasti dei soci e dei dipendenti, dei tovaglioli di carta”.


         Inoltre, “vengono  anche  enumerati altri dati giustificativi della presunzione di reddito, affermando che relativamente ai pasti consumati  dai dipendenti (sei a tempo indeterminato e quattro a tempo determinato)  per  i quali la società ha invocato la  detrazione  dalla  quantità  dei  pasti accertati, la stessa non ha mai provato nè il numero  degli  stessi    che questi fossero stati somministrati a titolo gratuito. In base a questi dati, che la commissione regionale ritiene congruamente accertati, il giudice a quo perviene alla conclusione che  l’accertamento  dell’Ufficio, oltre  che legittimo, deve ritenersi valido anche sotto l’aspetto  quantitativo  stante l’iter logico seguito per la ricostruzione dei ricavi; per cui il  risultato dell’accertamento, desunto da tali  fatti  noti,  è  logico  e  conseguente”.


 


         Peraltro, osserva da ultimo la Cassazione, “una volta che  l’Amministrazione  finanziaria  ha  provato   la fondatezza della pretesa fiscale,  è onere del contribuente  provare  gli eventuali fatti impeditivi o contrari,  onere  ritenuto  non  assolto  dalla C.T.R.”.


   


Riflessioni


 


         La sentenza della Cassazione – per assurdo – non merita quasi di essere commentata…: è ineccepibile!


         Nel caso di specie, ci troviamo in presenza della classica ipotesi di accertamento analitico, con posta induttiva sui ricavi.


         Infatti, l’ufficio, con lo stesso atto di accertamento provvede a recuperi analitici per violazione delle regole che presiedono la determinazione del reddito d’impresa e alla ricostruzione indiretta dei ricavi, ex art. 39, comma 1, lett. d), del citato D.P.R. n. 600/73 (attraverso ragionamenti logico presuntivi, ovvero utilizzando percentuali di ricarico, etc.), accertamento che non avviene  attraverso  un  calcolo rigoroso di cifre (che sarebbero del tutto ipotetiche ed arbitrarie) ma  si fonda su considerazioni presuntive e di buon senso (cfr. Corte di Cassazione – n. 15809 del 23 novembre 2005, depositata il 12 luglio 2006).


         Partendo dall’astratto dettato normativo, il giudizio di inattendibilità  della  contabilità non può che essere verificato, in concreto, di volta in volta, sulla base degli elementi riscontrati.


 


         Acclarata, ormai, la legittimità dell’avviso di accertamento, pure in presenza di una contabilità formalmente regolare (fra le altre, Cass. Sent. n. 21579 del 28 giugno 2005, dep. il 7 novembre 2005), nel caso di specie,  le presunzioni che hanno determinato la  Commissione  tributaria provinciale prima, e regionale dopo, ad avallare l’operato dell’ufficio, contrariamente all’assunto del ricorrente, si fondano  su  fatti  certi, analiticamente indicati  (quantità di materie prime impiegate in un ristorante), che evidenziano macroscopiche incongruenze dei  dati  contabili  per tanti anni e  che  quindi legittimano l’effettuato ricorso al metodo induttivo.


         Ogni volta l’ufficio effettua un ragionamento logico induttivo di buon senso – credibile, per intenderci – le rettifiche superano il vaglio dei giudici.


         Per esempio, come si può credere che un ristorante continui a restare in attività dichiarando perdite negli ultimi cinque anni?


         La capacità reddituale di un pubblico esercizio (nella specie, ripetiamo, ristorante) è un fatto da cui è legittimo dedurre per presunzione l’importo delle prestazioni di servizi rese nel locale stesso (Cass. sent.n.28327 del 26 ottobre 2005, dep. il 21 dicembre 2005).  


         Pertanto, se è vero che nell’attività di controllo occorre chiedersi se una certa ipotesi ricostruttiva sia sostenibile davanti ai giudici (in termini giuridici si richiama la ragionevole  probabilità,  la comune  esperienza,  l’id  quod  plerumque accidit), nel caso in questione è normale che un ristorante sempre in perdita negli ultimi cinque chiuda; diversamente c’è qualcosa che non quadra.


 


         La dottrina più attenta ha affermato che “l’evasione fiscale delle imprese minori è  un  discorso apparentemente alla portata di tutti.  Ma  proprio  quest’apparente  facilità  provoca un’alluvione di discorsi da pizzeria, non privi di un certo  buonsenso,  ma per una ragione o per l’altra cervellotici o impraticabili………..  Forse per questo la discussione, nella brevità dei tempi  concessi dai mass media o dai lavori parlamentari, si arresta quando   dovrebbe cominciare: in particolare sono anni  che  non si  riesce  a  passare  dal livello delle battute e dei discorsi da autobus ai ragionamenti. Occorre perciò freddamente  considerare  tutti  i  punti di vista  rilevanti  per combattere l’occultamento dei corrispettivi delle imprese minori. Per raggiungere quest’obiettivo non ci sono formule magiche  (contrasto d’interessi, scontrino fiscale, catasto, coefficienti,  studi  di  settore, eccetera), ma una pluralità  di  strumenti (alcuni legislativi e altri amministrativi) da utilizzare simultaneamente in concorso  tra  loro. Solo con l’azione combinata di una serie  di  strumenti  astrattamente  autonomi l’uno dall’altro, si potrà combattere quello  che  è  oggi  sicuramente il principale problema della fiscalità italiana. Naturalmente  sarebbe illusorio pretendere di eliminare del tutto l’occultamento dei corrispettivi: occorre rassegnarsi a un certo livello di evasione, che sarebbe  oltretutto antieconomico  cercare  di  individuare. Occorre  invece  recuperare  la  ragionevolezza  e  la  plausibilità  delle dichiarazioni, non con i catasti ma con  la  prospettiva  di  controlli  di credibilità caso per caso (1)”.


         Oggi – ancora una volta (cfr. anche la sentenza della Cassazione n. 8643 del 13 marzo 2007, depositata il 6 aprile 2007), la Suprema Corte dà merito all’attività degli uffici.


         Non ci crede più nessuno che un ristorante sia sempre in perdita e continui a restare aperto; non ci crede più nessuno che un imprenditore continui a pagare il personale dipendente, senza avere per lui degli utili.


         Non si chiede tanto, ma che almeno le dichiarazioni dei redditi siano credibili, verosimili.


 


Concetta Pagano


15 Ottobre 2008








NOTE


(1) Lupi, Il controllo indiretto del  giro  d’affari  di  artigiani,  commercianti  e professionisti. Verso gli studi di settore, in “il fisco” n. 38/1993, pag. 9489


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