I costi per servizi di consulenza prestati dalla società controllante alle società del gruppo

di Fabio Carrirolo

Pubblicato il 23 febbraio 2015

i costi infragruppo possono generare dubbi dal punto di vista della deducibilità fiscale: analizziamo il caso particolare dei costi per servizi forniti dalla capogruppo alle altre società del gruppo

Aspetti generali

Una recente sentenza della Corte di Cassazione (Cass. 8.10.2014 n. 21184) si è occupata dei costi derivanti dall'acquisto di servizi di consulenza prestati da una società controllante: questa problematica può ricollegarsi alla questione più volte affrontata dalla prassi, dalla dottrina e dalla giurisprudenza, dell'inerenza dei costi in un contesto plurisocietario (sia all'interno che all'esterno di gruppi formalmente esistenti).

Si osserva al riguardo che le imprese operano sempre entro la cornice di rapporti intersoggettivi che possono o meno concretarsi in forme di partecipazione al capitale o agli utili di società, ovvero in ipotesi di controllo o compartecipazione di fatto.

Nel caso esaminato dalla Cassazione, la società controllante aveva prestato attività di consulenza in favore della propria controllata, che avevano consentito a quest'ultima di effettuare un'operazione di acquisizione societaria.

L'amministrazione finanziaria aveva recuperato i costi a tassazione per difetto di inerenza, e questa impostazione era stata condivisa dalla CTP ma non dalla CTR.

La Cassazione è quindi intervenuta a favore dell'ufficio accertatore sottolineando che la parte avrebbe dovuto soddisfare l'onere probatorio relativamente all'inerenza dei costi e della loro coerenza economica.

La questione viene esaminata di seguito dopo qualche precisazione preliminare sul concetto di inerenza nell’ambito della fiscalità di impresa e in particolare sull’inerenza delle operazioni che coinvolgono più soggetti legati tra loro da vincoli partecipativi (o contrattuali).



Precisazioni sull'inerenza

Il concetto di inerenza è trasversale nel sistema tributario per quanto attiene alle fiscalità delle imprese, giacché l'attività di impresa viene tassata secondo criteri analitici (imposte sui redditi, IRAP) e deve essere trasparente ai fini delle imposte sui consumi (IVA), escludendo quindi quei componenti che sono strumentali rispetto alla produzione dei risultati economici e non danno quindi luogo a un arricchimento (mentre ai fini IVA sono tenuti indenni dalla tassazione attraverso lo strumento della detrazione e del rimborso).

Ai fini dell'imposizione reddituale, sulla base dell'art. 109 quinto comma del TUIR tale principio comporta che «le spese e gli altri componenti negativi diversi dagli interessi passivi, tranne gli oneri fiscali, contributivi e di utilità sociale, sono deducibili se e nella misura in cui si riferiscono ad attività o beni da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono a formare il reddito o che non vi concorrono in quanto esclusi».

Un’interpretazione ampliativa dell’inerenza, secondo la quale il principio deve intendersi riferito all’intera attività dell’impresa anziché ai singoli beni e attività, si è affermata sia nella prassi interpretativa dell’amministrazione, sia nella giurisprudenza di legittimità, come si evince ad esempio dall’esame della sentenza della sezione Tributaria della Corte di Cassazione n. 10062 del 1° agosto 2000.

Tale pronuncia ha fatto richiamo alla prassi ministeriale – in particolare alla circolare 7.7.1983, n. 30/9/944 – la quale aveva affermato che la «spesa inerente» doveva intendersi come legata non ai ricavi dell’impresa, bensì all’attività della stessa; in tale prospettiva, era stata ammessa la deducibilità delle spese sostenute per le «attività di certificazione, anche se volontaria, dei bilanci della società madre, nonostante sia palese che detti costi non abbiano un diretto collegamento coi ricavi».

Nel caso di specie si trattava in realtà della stabile organizzazione residente di una società madre residente a Hong Kong, ma ugualmente emerge dalla pronuncia una particolare considerazione e comprensione per il riconoscimento dei costi in una prospettiva ultrasoggettiva, che ammette la possibilità di portare in deduzione anche componenti reddituali negative non direttamente correlate all'utilità del soggetto che le inserisce nella dichiarazione fiscale.



L'inerenza e il comportamento «economicamente valido»

Nell'osservazione e nella valutazione dei comportamenti imprenditoriali, l'amministrazione finanziaria ha spesso proceduto disconoscendo gli effetti fiscali di comportamenti ritenuti «non fondati» sotto il profilo economico, quando a tali comportamenti si associavano dei vantaggi fiscali comparativi rispetto a comportamenti alternativi.

Tale modus operandi (che ha ricevuto l'avallo di più pronunce giurisprudenziali di legittimità) apre alla problematica delle «valide ragioni economiche», utilizzate quale criterio-guida nell’ambito della valutazione della possibile elusività dei comportamenti dell’impresa, sia in sede di accertamento e interpello ex art. 37-bis del D.P.R. n. 600/1973 e art. 21, L. n. 413/1991, sia nell’ambito dell’interpello specifico incardinato nell’ottavo comma del medesimo articolo.

Si osserva al riguardo che la