Bilancio nelle società di minore dimensione (PMI)

Siamo ormai in tempi di ultimazione della redazione e, quindi, di approvazione dei bilanci chiusi al 31.12.2012. Nelle società di capitali, l’Assemblea dei soci deve essere convocata almeno una volta l’anno, entro 120 giorni dalla chiusura dell’esercizio, al fine dell’approvazione del bilancio: Tale termine può essere elevato a 180 giorni, qualora lo statuto sociale lo preveda, e, alternativamente, la società sia tenuta alla redazione del bilancio consolidato o vi siano valide ragioni per fruire della dilazione, che dovranno essere allora esplicitate, nella propria Relazione sulla gestione, dagli amministratori.

Pertanto, nel caso di chiusura dell’esercizio al 31.12.2012, il termine (ordinario) ultimo per l’approvazione del bilancio è fissato al 30.04.2013; se la società ha organi di controllo, mentre il 31.03.2013 è la data entro cui l’organo amministrativo dovrà consegnare loro il progetto di bilancio, mentre, in ogni caso, entro il 15.04.2013 dovrà avvenire il deposito del bilancio e allegati, comprese le relazioni di sindaci e revisore legale, presso la sede della società.

Infine, una volta avvenuta l’approvazione del bilancio, entro 30 giorni dalla sua approvazione dovrà essere depositato nel Registro delle Imprese.

 

 

Redazione del bilancio nelle società di minore dimensione

Il Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili (CNDCEC), Commissione “Norme e principi contabili”, ha predisposto un documento (novembre 2012) sulla redazione del bilancio nelle piccole e medie imprese (PMI).

La IV direttiva ha previsto per le società di minori dimensioni un’informativa di bilancio semplificata, considerata la minore rilevanza che le informazioni sulla situazione patrimoniale, finanziaria ed economica di tali società assumono per i soci, i creditori e i terzi rispetto a quelle di società di medie e grandi dimensioni.

In particolare, la normativa comunitaria ha ravvisato nella concessione di semplificazioni un necessario contributo, mediante uno snellimento delle procedure contabili, alla diffusione della piccola-media impresa.

A tal fine, l’Unione Europea definisce come “piccole” le società che, pur non avendo emesso titoli negoziati in mercati regolamentati, non superano nel primo esercizio o, successivamente, per due esercizi consecutivi, due dei seguenti limiti:

1) totale dell’attivo dello stato patrimoniale: 4.400.000 euro;

2) ricavi delle vendite e delle prestazioni: 8.800.000 euro;

3) dipendenti occupati in media durante l’esercizio: 50 unità .

Si tratta dei paletti previsti per la redazione del bilancio in forma abbreviata (art. 2435-bis c.c.).

E’ opportuno usufruire di tale semplificazione (possibilità di redigere il bilancio “abbreviato”) a partire dal bilancio relativo all’esercizio successivo a quello nel

quale non vengono superati per la seconda volta i limiti.

Invece, ai fini dell’obbligo di redigere in forma ordinaria il bilancio, il CNDCEC suggerisce di provvedere già dal bilancio relativo all’esercizio nel quale, per la seconda volta consecutiva, vengono superati i detti limiti.

Ad es., si supponga che una società che ha sempre redatto il bilancio in forma ordinaria non superi due dei tre limiti dell’art 2435-bis, co. 1 per gli esercizi 2010 e 2011.

In questa circostanza, il documento del CNDCEC suggerisce di redigere in forma abbreviata il bilancio a partire dall’esercizio 2012.

Al contempo, si consideri la situazione in cui una società che redigeva il bilancio in forma abbreviata, superi due dei tre limiti dell’art 2435-bis, co. 1 per gli esercizi 2010 e 2011. In tale fattispecie, viene ritenuto preferibile, sempre in ottica prudenziale, redigere già il bilancio 2011 in forma ordinaria.

Riguardo l’applicazione degli IAS/IFRS da parte delle Pmi, l’art. 2 del D.Lgs. n. 38/2005 ha previsto che le società che rientrano nei parametri di cui all’art. 2435-bis non possono applicare gli IAS/IFRS.

Potrebbe apparire dubbio se una società che rispetta i requisiti richiesti dall’art. 2435-bis c.c. per la redazione del bilancio in forma abbreviata che partecipa altre società che redigono il bilancio in base agli IAS/IFRS, debba o possa redigere un bilancio consolidato in base agli IAS/IFRS pur trattandosi di un’impresa piccola.

In questo caso, a parere del CNDCEC, una società piccola che partecipa altre società che redigono il bilancio in base agli IAS/IFRS non può applicare i Principi contabili internazionali ma deve redigere il bilancio d’esercizio nell’ambito della possibilità di scelta consentita dall’art. 2435-bis c.c..

Per il medesimo principio, poi, una società piccola che può redigere il bilancio in forma abbreviata ai sensi dell’art. 2435-bis c.c. e che appartiene a un gruppo la cui capogruppo redige il bilancio consolidato in base agli IAS/IFRS, non può adottare i principi contabili internazionali per la redazione del bilancio d’esercizio e consolidato.

 

 

Le semplificazioni

La disciplina del bilancio in forma abbreviata è contenuta nel suddetto art. 2435-bis c.c. in cui sono delineate le condizioni per l’esercizio della facoltà di abbreviare i bilanci e il loro contenuto.

Preliminarmente viene evidenziato che l’utilizzo delle semplificazioni è facoltativo e non obbligatorio.

Pertanto, secondo il CNDCEC, i redattori del bilancio delle piccole società possono decidere se beneficiare o meno, in modo integrale o parziale, delle semplificazioni previste.

Per es., una società potrebbe decidere di applicare le semplificazioni concernenti la redazione della nota integrativa, ma non anche quelle relative ai prospetti di stato patrimoniale e conto economico.

Tali bilanci che evidentemente fruiscono solo di alcune delle disposizioni di cui all’art 2435-bis c.c. sono solitamente denominati bilanci “misti”.

Pertanto, le società possono, a propria discrezione, optare per la versione integrale del bilancio.

Stato patrimoniale

Nel bilancio in forma abbreviata lo schema di stato patrimoniale presenta alcune facoltà ed alcuni obblighi:

Le facoltà prevedono che:

– possano essere esposte solo le voci contrassegnate con lettere maiuscole e con numeri romani;

– nell’attivo patrimoniale, i crediti (C.II) possano comprendere sia i «Crediti verso soci per versamenti ancora dovuti» (A), sia i «Ratei e risconti attivi» (D);

– nel passivo patrimoniale, i debiti (D) possano comprendere i «Ratei e risconti passivi» (E).

Gli obblighi prevedono che:

– nelle immobilizzazioni immateriali (B.I) e materiali (B.II) siano detratti in forma esplicita gli ammortamenti e le svalutazioni;

– i crediti (C.II) e i debiti (D) esigibili oltre l’esercizio successivo siano indicati separatamente.

A parere del CNDCEC, i conti d’ordine (poiché sono parte integrante del bilancio) devono essere, laddove sussistano le condizioni, obbligatoriamente utilizzati.

 

 

Conto economico

Riguardo il bilancio in forma abbreviata, questi i raggruppamenti previsti per il conto economico:

– Classe A “Valore della produzione”: possono essere raggruppate le voci A2 “Variazioni delle rimanenze di prodotti in corso di lavorazione, semilavorati e finiti” e A3 “Variazioni dei  lavori in corso su ordinazione”;

– Classe B “Costi della produzione”: possono essere raggruppate:

o nella voce B9 “Costo del lavoro”, le sottovoci B9c “Trattamento di fine rapporto”, B9d “Trattamento di quiescenza e simili” e “B9e “altri costi”;

o nella voce B10 “ammortamenti e svalutazioni”, (in linea anche alle indicazioni

previste per lo stato patrimoniale) le sottovoci B10b “Ammortamento delle immobilizzazioni immateriali”, B10c “Ammortamento delle immobilizzazioni materiali” e B10c “altre svalutazioni delle immobilizzazioni”.

– Classe C “Proventi e oneri finanziari”, nella voce C16 “Altri proventi finanziari”, possono essere raggruppate le sottovoci C16b “da titoli iscritti nelle immobilizzazioni che non costituiscono partecipazioni” e C16c “da titoli iscritti nell’attivo circolante che non costituiscono partecipazioni”;

– Classe D “Rettifiche di valore di attività finanziarie”, nelle voci D18 “Rivalutazioni” e D19 “Svalutazioni”, le sottovoci a. “di partecipazioni”, b. “di immobilizzazioni finanziarie che non costituiscono partecipazioni” e c. “di titoli iscritti nell’attivo circolante che non costituiscono partecipazioni”.

Ecco la struttura minimale del conto economico abbreviato.

A) Valore della produzione:

1) ricavi delle vendite e delle prestazioni

2), 3) variazioni delle rimanenze di prodotti in corso di lavorazione, semilavorati e finiti e variazioni dei lavori in corso su ordinazione

4) incrementi di immobilizzazioni per lavori interni

5) altri ricavi e proventi, con separata indicazione dei contributi in conto esercizio

B) Costi della produzione:

6) per materie prime, sussidiarie, di consumo e di merci

7) per servizi

8) per godimento di beni di terzi

9) per il personale:

a) salari e stipendi

b) oneri sociali

c), d), e) trattamento di fine rapporto, trattamento di quiescenza e simili e altri costi 10) ammortamenti e svalutazioni:

a) ammortamento delle immobilizzazioni immateriali, ammortamento delle immobilizzazioni materiali e altre svalutazioni delle immobilizzazioni

d) svalutazioni dei crediti compresi nell’attivo circolante e delle disponibilità liquide

11) variazioni delle rimanenze di materie prime, sussidiarie, di consumo e merci

12) accantonamenti per rischi

13) altri accantonamenti

14) oneri diversi di gestione

Differenza tra valore e costi della produzione (A – B)

C) Proventi e oneri finanziari:

15) proventi da partecipazioni, con separata indicazione di quelli relativi ad imprese controllate e collegate

16) altri proventi finanziari:

a) da crediti iscritti nelle immobilizzazioni, con separata indicazione di quelli da imprese controllate e collegate e di quelli da controllanti

b), c) da titoli iscritti nelle immobilizzazioni che non costituiscono partecipazioni e da titoli iscritti nell’attivo circolante che non costituiscono partecipazioni

d) proventi diversi dai precedenti, con separata indicazione di quelli da imprese controllate e collegate e di quelli da controllanti

17) interessi e altri oneri finanziari, con separata indicazione di quelli verso imprese controllate e collegate e verso controllanti

17-bis) utili e perdite su cambi. Totale (15 + 16 – 17+ – 17 bis)

D) Rettifiche di valore di attività finanziarie:

18) rivalutazioni:

a), b), c) di partecipazioni, di immobilizzazioni finanziarie che non costituiscono

partecipazioni e di titoli iscritti all’attivo circolante che non costituiscono partecipazioni;

19) svalutazioni:

a), b), c) di partecipazioni, di immobilizzazioni finanziarie che non costituiscono

partecipazioni e di titoli iscritti nell’attivo circolante che non costituiscono partecipazioni

Totale delle rettifiche (18 – 19)

E) Proventi e oneri straordinari:

20) proventi, con separata indicazione delle plusvalenze da alienazioni i cui ricavi non sono iscrivibili al n. 5)

21) oneri, con separata indicazione delle minusvalenze da alienazioni, i cui effetti contabili non sono iscrivibili al n. 14), e delle imposte relative a esercizi precedenti

Totale delle partite straordinarie (20 – 21)

Risultato prima delle imposte (A – B + – C + – D + – E)

22) imposte sul reddito dell’esercizio, correnti, differite e anticipate

23) utile (perdite) dell’esercizio.

 

 

Nota integrativa

Come viene evidenziato nel documento del CNDCEC, la forma abbreviata consente di non esporre in nota integrativa una serie di informazioni. In particolare, comunque nel rispetto del principio di “rappresentazione veritiera e corretta” il redattore del bilancio in forma abbreviata, può, sulla base di quanto disposto dagli artt. 2427 e 2435-bis, c.c., menzionare esclusivamente determinate informazioni ritenute imprescindibili per tutte le società, indipendentemente dalla loro dimensione.

 

 

Schema di struttura minimale della nota integrativa abbreviata

– 1) i criteri applicati nella valutazione delle voci del bilancio, nelle rettifiche di valore e nella conversione dei valori non espressi all’origine in moneta avente corso legale nello Stato;

– 3 bis) la misura e le motivazioni delle riduzioni di valore applicate alle immobilizzazioni materiali e immateriali, facendo a tal fine esplicito riferimento al loro concorso alla futura produzione di risultati economici, alla loro prevedibile durata utile e, per quanto rilevante, al loro valore di mercato, segnalando altresì le differenze rispetto a quelle operate negli esercizi precedenti ed evidenziando la loro influenza sui risultati economici dell’esercizio;

– 4) le variazioni intervenute nella consistenza delle altre voci dell’attivo e del passivo; in particolare, per le voci del patrimonio netto, per i fondi e per il trattamento di fine rapporto, la formazione e le utilizzazioni;

– 5) l’elenco delle partecipazioni, possedute direttamente o per tramite di società fiduciaria o per interposta persona, in imprese controllate e collegate, indicando per ciascuna la denominazione, la sede, il capitale, l’importo del patrimonio netto, l’utile o la perdita dell’ultimo esercizio, la quota posseduta e il valore attribuito in bilancio o il corrispondente credito;

– 6) distintamente per ciascuna voce, l’ammontare dei crediti e dei debiti di durata residua superiore a cinque anni, e dei debiti assistiti da garanzie reali su beni sociali, con specifica indicazione della natura delle garanzie e con specifica ripartizione secondo le aree geografiche;

– 6 bis) eventuali effetti significativi delle variazioni nei cambi valutari verificatesi successivamente alla chiusura dell’esercizio;

– 6 ter) distintamente per ciascuna voce, l’ammontare dei crediti e dei debiti relativi ad operazioni che prevedono l’obbligo per l’acquirente di retrocessione a termine;

– 7 bis) le voci di patrimonio netto devono essere analiticamente indicate, con specificazione in appositi prospetti della loro origine, possibilità di utilizzazione e distribuibilità, nonché della loro avvenuta utilizzazione nei precedenti esercizi;

– 8) l’ammontare degli oneri finanziari imputati nell’esercizio ai valori iscritti nell’attivo dello stato patrimoniale, distintamente per ogni voce;

– 11) l’ammontare dei proventi da partecipazioni, indicati nell’art. 2425, numero 15), diversi dai dividendi;

– 16-bis) salvo che la società sia inclusa in un ambito di consolidamento e le informazioni siano contenute nella nota integrativa del relativo bilancio consolidato, l’importo totale dei corrispettivi spettanti al revisore legale o alla società di revisione legale per la revisione legale dei conti annuali, l’importo totale dei corrispettivi di competenza per gli altri servizi di verifica svolti, l’importo totale dei corrispettivi di competenza per i servizi di consulenza fiscale e l’importo totale dei corrispettivi di competenza per altri servizi diversi dalla revisione contabile;

– 18) le azioni di godimento, le obbligazioni convertibili in azioni e i titoli o valori simili emessi dalla società, specificando il loro numero e i diritti che essi attribuiscono;

– 19) il numero e le caratteristiche degli altri strumenti finanziari emessi dalla società, con l’indicazione dei diritti patrimoniali e partecipativi che conferiscono e delle principali caratteristiche delle operazioni relative;

– 19 bis) i finanziamenti effettuati dai soci alla società, ripartiti per scadenze e con la separata indicazione di quelli con clausola di postergazione rispetto agli altri creditori;

– 20) i dati richiesti dal terzo comma dell’art. 2447 septies con riferimento ai patrimoni destinati ad uno specifico affare ai sensi della lettera a) del primo comma dell’art. 2447 bis;

– 21) i dati richiesti dall’articolo 2447 decies, ottavo comma;

– 22) le operazioni di locazione finanziaria che comportano il trasferimento al locatario della parte prevalente dei rischi e dei benefici inerenti ai beni che ne costituiscono oggetto, sulla base di un apposito prospetto dal quale risulti il valore attuale delle rate di canone non scadute quale determinato utilizzando tassi di interesse pari all’onere finanziario effettivo inerenti i singoli contratti, l’onere finanziario effettivo attribuibile ad essi e riferibile all’esercizio, l’ammontare complessivo al quale i beni oggetto di locazione sarebbero stati iscritti alla data di chiusura dell’esercizio qualora fossero stati considerati immobilizzazioni, con separata indicazione di ammortamenti, rettifiche e riprese di valore che sarebbero stati inerenti all’esercizio.

– 22-bis) le operazioni realizzate con parti correlate, precisando l’importo, la natura del rapporto e ogni altra informazione necessaria per la comprensione del bilancio relativa a tali operazioni, qualora le stesse siano rilevanti e non siano state concluse a normali condizioni di mercato. Le informazioni relative alle singole operazioni possono essere aggregate secondo la loro natura, salvo quando la loro separata evidenziazione sia necessaria per comprendere gli effetti delle operazioni medesime sulla situazione patrimoniale e finanziaria e sul risultato economico della società;

– 22-ter) la natura e l’obiettivo economico di accordi non risultanti dallo stato patrimoniale, con indicazione del loro effetto patrimoniale, finanziario ed economico, a condizione che i rischi e i benefici da essi derivanti siano significativi e l’indicazione degli stessi sia necessaria per valutare la situazione patrimoniale e finanziaria e il risultato economico della società.

Devono, inoltre, essere riportate in nota integrativa le informazioni dell’art. 2427-bis, co. 1, n. 1, il quale richiede per le immobilizzazioni finanziarie iscritte a un valore superiore al loro fair value, con esclusione delle partecipazioni in società controllate e collegate ai sensi dell’art. 2359 e delle partecipazioni in joint venture l’indicazione di:

a) il valore contabile e il fair value delle singole attività, o di appropriati raggruppamenti di tali attività;

b) i motivi per i quali il valore contabile non é stato ridotto, inclusa la natura degli elementi sostanziali sui quali si basa il convincimento che tale valore possa essere recuperato.

Relazione sulla gestione

Viene, infine, evidenziato che non devono presentare la relazione sulla gestione le società che, in conformità all’art. 2435-bis co. 7 c.c., rispettando i limiti previsti per il bilancio abbreviato, indicano in nota integrativa le seguenti informazioni:

– il numero e il valore nominale delle azioni proprie, delle azioni o quote di società controllanti possedute dalla società, anche per tramite di società fiduciaria o per interposta persona, con l’indicazione della parte di capitale corrispondente;

– il numero e il valore nominale delle azioni proprie e delle azioni o quote di società controllanti acquistate o alienate dalla società, nel corso dell’esercizio, anche per tramite di società fiduciaria o per interposta persona, con l’indicazione della corrispondente parte di capitale, dei corrispettivi e dei motivi degli acquisti e delle alienazioni.

 

 

Bilancio abbreviato – art. 2435-bis, co. 6, c.c.
	Tipologia  operazione	Parte correlata	Contenuto informativa
Operazioni con parti correlate	– rilevanti – non effettuate a normali condizioni di mercato	Realizzate  direttamente e indirettamente con: – maggiori azionisti – componenti degli organi di amministrazione e controllo	– importo dell’operazione intervenuta – natura del rapporto – altre informazioni necessarie per la comprensione
Operazioni “fuori bilancio”	– accordi non risultanti dallo Stato patrimoniale		– natura e obiettivo economico dell’accordo

 

Vincenzo D’Andò

 

21 marzo 2013