Redditi immobiliari nel quadro del reddito d’impresa: i redditi derivanti da locazione

Il trattamento fiscale dei redditi immobiliari nel quadro del reddito d’impresa: i redditi derivanti da locazioneLa disciplina delle operazioni di locazione di beni immobili nelle quali il locatore è un soggetto passivo IVA, è stata profondamente rinnovata nel corso degli ultimi anni. Innanzitutto, è bene sottolineare come tale operazione venga considerata prestazione di servizi e, quindi, si consideri effettuata all’atto del pagamento del corrispettivo: sostanzialmente, il pagamento del canone fa scattare per il locatore l’obbligo di emissione della fatturaDa un punto di vista soggettivo, tenuto in considerazione che scopo del presente lavoro è unicamente la sfera imprenditoriale in materia immobiliare, saranno oggetto d’analisi le fattispecie che vedono coinvolti imprenditori individuali oppure società commerciali, produttori di redditi da locazione.

Imposte dirette

In linea generale, la locazione di un immobile determina, dal punto di vista contabile, la percezione di canoni di affitto qualificabili come ricavi iscrivibili tra le voci del Gruppo “A. Valore della produzione” del Conto Economico; dal punto di vista fiscale, invece, l’emersione di componenti positive di reddito tassabili secondo le regole dell’IRPEF o dell’IRES, a seconda che il locatore sia persona fisica o giuridica. 

Tale regola vale sia che l’immobile in questione sia classificato come  merce, strumentale oppure patrimoniale.  Un discorso più approfondito va fatto in merito alla normativa riguardante le società di gestione immobiliare, regolate dall’articolo 90 del TUIR, e all’affitto d’azienda.

Società Immobiliari ai sensi dell’articolo 90 del Tuir

Come già argomentato in precedenza, a seconda che l’attività della società immobiliare si orienti per lo più alla costruzione per la vendita, alla compravendita ovvero alla locazione a terzi, è possibile procedere alla seguente tripartizione:

  • immobiliari di costruzione (l’attività esclusiva o prevalente è costituita dalla costruzione/ristrutturazione di immobili per la vendita);
  • immobiliari di compravendita (l’attività esclusiva o prevalente è costituita dall’acquisto o rivendita degli immobili);
  • immobiliari di gestione (l’attività esclusiva o prevalente è costituita dalla gestione di patrimoni immobiliari, effettuata per lo più tramite la loro concessione in locazione a terzi).

L’attività delle società appartenenti a tale ultima categoria, in sintesi, consiste principalmente nella mera utilizzazione passiva:

  • degli immobili cd. patrimonio;
  • degli immobili strumentali per natura o destinazione locati o comunque non utilizzati direttamente.

Da tale classificazione, deriva il metodo di calcolo del reddito di tali tipi di società:

  • per quanto riguarda gli immobili patrimonio, si applicano le disposizioni in tema di reddito fondiario;
  • per gli immobili strumentali o merce, si applica la normativa in tema di reddito d’impresa.

Un’analisi più approfondita merita il trattamento degli immobili patrimonio: ai sensi dell’articolo 90 del TUIR, infatti, i relativi costi sostenuti devono ritenersi fiscalmente indeducibili in quanto “assorbiti” nella determinazione della rendita catastale, sottoposta a tassazione ai sensi dell’articolo 37 del TUIR.  Tutti i costi sostenuti per l’immobile rilevati in bilancio saranno, pertanto, oggetto di apposita variazione in aumento. Se, invece, l’immobile è stato locato, la tassazione avviene sul maggiore dei seguenti valori:

  • canone risultante dal contratto di locazione, ridotto fino ad un massimo del 15 per cento del canone medesimo per le spese documentate relative agli interventi di manutenzione ordinaria;
  • rendita catastale rivalutata.

Devono, quindi, ritenersi indeducibili:

  • le spese di manutenzione ordinaria che superano il 15% del canone di locazione;
  • le spese di manutenzione straordinaria, di restauro e risanamento conservativo, di ristrutturazione edilizia;
  • tutti i restanti costi di gestione;
  • gli altri componenti negativi compresi ammortamenti e canoni…
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