Il decesso dell’imprenditore individuale

Aspetti generali
L’azienda (“complesso dei beni organizzati dall’imprenditore per l’esercizio dell’impresa”: art. 2555, c.c.) può essere trasferita sia con atto tra vivi, sia per causa di morte, con il decesso dell’imprenditore. Il fenomeno della successione dell’azienda interessa in particolare le imprese con titolare unico, la cui azienda, a seguito del decesso dell’imprenditore, diviene oggetto di una comunione incidentale tra gli eredi; di conseguenza, la sua gestione soggiace alle regole della comunione – caratterizzata dallo scopo del godimento della cosa comune -, salvo che gli eredi medesimi non intendano proseguirla in forma societaria.
Sotto il profilo fiscale, la morte dell’imprenditore individuale determina una peculiare ipotesi di estromissione dei beni dalla sfera giuridico – tributaria aziendale a quella privata. Se l’erede, o i coeredi, ritengono di proseguire l’attività d’impresa già esercitata dal de cuius, si ha una sorta di “ridestinazione all’impresa” dei beni stessi, che può eventualmente condurre alla costituzione formale di una società.
La società di fatto tra eredi
Con la morte del titolare si ha la cessazione dell’impresa individuale, al cui posto sorge una comunione ereditaria con i caratteri della società di fatto e l’esercizio in comune, fra gli eredi, dell’attività commerciale (conferenza degli ispettori compartimentali del 27-28.6.1991).
La Corte di Cassazione, nella sentenza della sezione tributaria n. 14889 del 17.11.2000, ha affermato che “se alla morte dell’imprenditore individuale l’impresa non cessa con una necessaria fase di liquidazione, si deve presumere che essa venga continuata in una forma di comunione da tutti i chiamati all’eredità, e, quindi, tra di loro è legittimamente configurabile, in mancanza di atti formali, una società di fatto”.
L’accettazione dell’eredità costituita da un’azienda commerciale non fa sorgere di per sé la qualifica di imprenditore nelle persone degli eredi, i quali però possono diventare imprenditori successivamente, in seguito all’esercizio effettivo e professionale dell’attività economica. La successiva ed eventuale regolarizzazione della società di fatto non produce mutamenti sostanziali nella situazione in corso, nel senso che l’assunzione della veste di società regolare non costituisce un atto di realizzo delle plusvalenze latenti nei beni sociali.
Il trasferimento mortis causa
La caduta in successione dell’azienda non determina di per sé il “realizzo” della stessa e dei suoi beni, e quindi non fa emergere plusvalenze imponibili. La tassazione delle plusvalenze ha invece luogo in conseguenza della destinazione “extraimprenditoriale” dei beni dell’azienda.
Occorre pertanto verificare se e in quale misura il fenomeno consistente nell’acquisizione dei beni relativi all’impresa dell’imprenditore deceduto può assumere rilevanza fiscale ai fini delle imposte sui redditi e dell’IVA.
Secondo l’art. 58 del TUIR, per le plusvalenze derivanti dalla cessione delle aziende, infatti, “il trasferimento di azienda per causa di morte o per atto gratuito non costituisce realizzo di plusvalenze dell’azienda stessa”: in tale ipotesi, “l’azienda è assunta ai medesimi valori fiscalmente riconosciuti nei confronti del dante causa”.
Gli stessi criteri sono applicati anche se, a seguito dello scioglimento, entro 5 anni dall’apertura della successione, della società esistente tra gli eredi, l’azienda resta acquisita da un solo erede.
Il comma 3 dell’articolo in commento dispone però che “le plusvalenze dei beni relativi all’impresa concorrono a formare il reddito anche se i beni vengono destinati al consumo personale o familiare dell’imprenditore o a finalità estranee all’esercizio dell’impresa”.
La destinazione extraimprenditoriale
Dall’ipotesi di imponibilità IVA per destinazione extra–impresa dei beni determinata dalla cessazione dell’attività [art. 2, …

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