Reverse charge: il caso del montaggio del cancello

di Massimo Pipino

Pubblicato il 28 dicembre 2017



la risposta ad un caso dubbio di applicazione del reverse charge: l’installazione di un cancello automatico a delimitazione dell’area di parcheggio pertinenziale all’edificio produttivo in cui opera l'acquirente è soggetto a reverse charge?

IL CASO

Analisi di un caso di dubbia applicazione dell’inversione contabile (reverse charge) nai fini IVA. Una società produttrice di manufatti in ferro deve procedere alla fatturazione, ad altro soggetto passivo IVA, dell’installazione di un cancello automatico a delimitazione dell’area di parcheggio pertinenziale all’edificio produttivo del soggetto acquirente. La prestazione in questione deve essere assoggettata a “reverse charge”?

LA RISPOSTA

Per rispondere compiutamente al quesito posto ed esporre quale sia il corretto regime ai fini dell’IVA della citata prestazione devono essere effettuate almeno due diverse ipotesi:

- che il soggetto che effettua l’installazione sia lo stesso del soggetto che ha ceduto il cancello;
- il caso in cui il soggetto che effettua l’installazione sia un soggetto diverso da quello che ha ceduto il cancello.

In merito alla prima possibilità, se il soggetto che effettua l’installazione è lo stesso che ha ceduto il cancello si configura la cessione di un bene con posa in opera. In tal caso, è necessario valutare se tale operazione sia qualificabile come mera cessione di beni o invece sia da considerarsi come prestazione di servizi, evidenziando che solo in quest’ultimo caso, sussistendo il necessario nesso tra impianto ed edificio, sarà possibile l’applicazione del “reverse charge”. Nella recente Circolare del 27 marzo 2015 n. 14 emanata da parte dell’Agenzia delle Entrate - Direzione Centrale Normativa e titolata: “Reverse charge - Estensione a nuove fattispecie nel settore edile, energetico, nonché alle cessioni di pallets recuperati ai cicli di utilizzo successivi al primo. Primi chiarimenti - Articolo 1, commi 629 e 631 della Legge 23 dicembre 2014, n. 190 "Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato" (Legge di stabilità 2015), l'Amministrazione Finanziaria ha provveduto a fornire alcuni utili criteri interpretativi sulla base della più recente giurisprudenza comunitaria e domestica, nonché della produzione di prassi dell’Amministrazione stessa. Con riferimento alla giurisprudenza comunitaria, è stata richiamata la sentenza della Corte di Giustizia del 29 marzo 2007, Causa C-111/05, in cui è stato precisato che, per qualificare l’operazione prevista, occorre esaminare, tra l’altro, l’importanza della prestazione di servizi rispetto alla fornitura del bene. In particolare, i giudici comunitari evidenziano che è necessario verificare se i servizi resi dal fornitore si limitino alla semplice posa in opera del bene, senza che lo stesso subisca alcuna alterazione, ovvero, se gli stessi siano diretti a modificare la natura del bene e/o ad adattare lo stesso alle esigenze specifiche del cliente.

La Corte di Giustizia ha inoltre precisato che, ai fini della qualificazione dell’operazione, il rapporto tra il prezzo del bene e quello dei servizi è un dato senz’altro obiettivo di cui si può tener conto, ma che il costo del materiale e dei lavori non può, da solo, assumere un’importanza decisiva. In linea con l’orientamento della giurisprudenza comunitaria, l’Agenzia delle Entrate, in diversi documenti di prassi, ha precisato che la distinzione tra cessione con posa in opera e prestazione di servizi dipende dalla causa contrattuale, rintracciabile dal complesso delle pattuizioni negoziali e dalla natura delle obbligazioni dedotte dalle parti. In sostanza, quando lo scopo principale è rappresentato dalla cessione di un bene e l’esecuzione dell’opera sia esclusivamente diretta ad adattare il bene alle esigenze del cliente senza modificarne la natura, il contratto è qualificabile quale cessione con posa in opera (cfr. in proposito la Risoluzione del 11 luglio 2007 n. 164 emanata da parte dell’Agenzia delle Entrate - Direzione Centrale Normativa e Contenzioso e titolata “ART.11, legge 27 luglio 2000, n. 212. Interpretazione dell'art. 1 comma 44 della L n. 296 del 2006 - Reverse-charge subappalti” e la Risoluzione del 28 giugno 2007 n. 148 - Agenzia delle Entrate - Direzione Centrale Normativa e Contenzioso, titolata “Istanza di interpello - Art. 11, legge 27 luglio 2000, n. 212. Interpretazione dell'articolo 17, comma 6 del D.P.R. 633/1972”). In particolare poi, la Risoluzione del 10 agosto 2007 n. 220 emanata da parte dell’Agenzia delle Entrate - Direzione Centrale Normativa e Contenzioso titolata “Istanza di Interpello - ART. 11, legge 27 luglio 2000, n. 212; interpretazione dell'art. 17, comma 6, del D.P.R. n. 633 del 1972; reverse charge in edilizia; realizzazione di controsoffitti e di pareti di cartongesso; applicazione”, ha chiarito che, nelle ipotesi in cui siano poste in essere sia prestazioni di servizi che cessioni di beni, per stabilire se sia prevalente l’obbligazione di dare o quella di fare, occorrerà fare riferimento alla volontà contrattualmente espressa dalle parti. In linea di principio, quando il programma negoziale ha quale scopo principale la cessione di un bene e l’esecuzione dell’opera sia esclusivamente diretta a consentirne la fruizione, senza modificarne la natura, il contratto è senz’altro qualificabile quale cessione con posa in opera. Al contrario, se la volontà contrattuale è quella di addivenire ad un risultato diverso e nuovo rispetto al complesso dei beni utilizzati per l’esecuzione dell’opera, allora la prestazione di servizi si deve considerare assorbente rispetto alla cessione del materiale.


In linea con le indicazioni fornite nel recente intervento di prassi, si è del parere che nel caso di specie, in cui il soggetto che effettua l’installazione è lo stesso del soggetto che ha ceduto il cancello, si sia in presenza di una cessione di beni e non di una prestazione di servizi. Non troverà quindi applicazione il “reverse charge”.


La seconda ipotesi è quella in cui il soggetto che effettua l’installazione è un soggetto diverso da quello che ha ceduto il cancello. Per tale fattispecie, sempre nella relativamente recente Circolare del 22 dicembre 2015 n. 37 emanata da parte dell’Agenzia delle Entrate - Direzione Centrale Normativa e titolata “Articolo 17, sesto comma, lett. a-ter) del DPR 26 ottobre 1972, n. 633 - ulteriori problematiche concernenti l'ambito applicativo del meccanismo del reverse charge nel settore edile - quesiti emersi negli incontri con le associazioni di categoria”, l’Amministrazione Finanziaria ha chiarito che nel caso in cui le prestazioni rese da parte di soggetti terzi, su incarico della società che commercializza i beni, siano riconducibili - sotto il profilo oggettivo - ai servizi di cui all’articolo 17, sesto comma, lettera a-ter), e rientrino nei codici di attività di cui alla Tabella ATECO 2007 tali prestazioni devono essere assoggettate al meccanismo dell’inversione contabile dell’IVA. Resta da verificare se l’installazione del cancello automatico rientri tra le prestazioni da assoggettare a “reverse charge” ai sensi dell’articolo 17, sesto comma, lettera a-ter) del D.P.R. n. 633/1972. A tal fine si evidenzia che sia nella C.M. 14/E/2015, che nella più recente C.M. 37/E/2015, è stato evidenziato che per rientrare nel perimetro di applicazione dell’inversione contabile dell’IVA le prestazioni fatturate devono essere afferenti ad “edifici”. Nel caso in cui tali prestazioni siano riferiti ad immobili che non rientrano nella nozione di edificio tali prestazioni andranno escluse dal meccanismo del “reverse charge”. Esemplificando le prestazioni di servizi di cui alla lettera a-ter) aventi ad oggetto, ad esempio, terreni, parti del suolo, parcheggi, piscine, giardini, etc., salvo che questi non costituiscano un elemento integrante dell’edificio stesso (ad esempio, piscine collocate sui terrazzi, giardini pensili, impianti fotovoltaici collocati sui tetti, etc.) non sono suscettibili di applicazione del meccanismo dell’inversione contabile dell’IVA. Per verificare che il cancello automatico costituisca una parte integrante dell’edifico può essere utile quanto affermato dall’Amministrazione Finanziaria nella C.M. 37/E/2015, ovvero che ogni qual volta l’installazione di un impianto sia funzionale o servente all’edificio, anche se parte dell’impianto è posizionato all’esterno dello stesso, deve trovare applicazione il meccanismo del “reverse charge”, ai sensi della lettera a-ter) dell’articolo 17, sesto comma, del D.P.R. n. 633 del 1972. Nel caso di specie, il cancello automatico è certamente servente l’edificio ma l’impianto non è gestito dall’interno dell’edificio. Si ritiene pertanto che non sia necessario applicare il “reverse charge”.

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28 dicembre 2017

Massimo Pipino