Diario quotidiano del 5 agosto 2016: niente sospensiva sul canone Rai in bolletta

Pubblicato il 5 agosto 2016



1) Abuso del diritto: sulla certezza del diritto nei rapporti tra fisco e contribuente
2) Niente sospensiva sul canone Rai in bolletta
3) Passa al prossimo anno il processo telematico
4) F24: istituito il codice tributo per versare i tributi speciali
5) Autorizzazione alla costituzione di una garanzia globale: modello di decisione
6) Recupero oneri per benefici pensioni: nuova procedura web
7) Fondo di solidarietà bilaterale del settore dei Gruppi ormeggiatori
8) Online il nuovo numero della rivista scientifica “Territorio Italia”
9) Detrazione spese sostenute per i servizi scolastici integrativi detraibili entro € 400,00 annui per alunno
10) Dottrina: pubblicata la guida gratuita sugli aspetti civilistici, contabili e fiscali dell’affitto d’azienda
caffeIndice: 1) Abuso del diritto: sulla certezza del diritto nei rapporti tra fisco e contribuente 2) Niente sospensiva sul canone Rai in bolletta 3) Passa al prossimo anno il processo telematico 4) F24: istituito il codice tributo per versare i tributi speciali 5) Autorizzazione alla costituzione di una garanzia globale: modello di decisione 6) Recupero oneri per benefici pensioni: nuova procedura web 7) Fondo di solidarietà bilaterale del settore dei Gruppi ormeggiatori: flusso Uniemens 8) Online il nuovo numero della rivista scientifica “Territorio Italia” 9) Detrazione spese sostenute per i servizi scolastici integrativi detraibili entro € 400,00 annue per alunno 10) Dottrina: pubblicata la guida gratuita sugli aspetti civilistici, contabili e fiscali dell’affitto d’azienda *** 1) Abuso del diritto: sulla certezza del diritto nei rapporti tra fisco e contribuente E’ indebito sotto il profilo dell’abuso/elusione soltanto il vantaggio fiscale che non sia esito di evasione, di frode o simulazione o di interpretazione estensiva conforme alla ratio di una norma giuridica. Assonime, con la circolare n. 21 del 04 agosto 2016, si sofferma sulla certezza del diritto nei rapporti tra fisco e contribuente: la disciplina sull’abuso del diritto (D.Lgs. n. 128 del 2015). La nuova disciplina in tema di abuso del diritto è una delle più importanti innovazioni tra quelle apportate in attuazione della legge delega di riforma del sistema tributario (legge n. 23 del 2014). Con l’introduzione del nuovo art. 10 bis della legge n. 212 del 2000 da parte del D.Lgs. n. 128 del 2015 si è pervenuti all’unificazione della nozione di abuso – che ha assunto una valenza generale estesa a tutti i tributi – ed alla definizione dei presupposti e delle garanzie procedimentali cui è subordinato il disconoscimento delle condotte abusive. La circolare analizza i contenuti e le modalità applicative della nuova disciplina, soffermandosi su qualche caso concreto, e approfondisce i rapporti tra l’abuso del diritto e le fattispecie di evasione. Vantaggio fiscale indebito Per quanto attiene al presupposto della realizzazione dei vantaggi fiscali “indebiti” è stata data una corretta interpretazione dell’aggettivo utilizzato poiché per espressa disposizione di legge deve trattarsi esclusivamente di vantaggi fiscali che non possano essere disconosciuti contestando la violazione di specifiche disposizione tributarie. Pertanto, per consentire una ragionevole interpretazione della nozione di indebito vantaggio fiscale viene precisato che i conseguenti benefici, anche non immediati, debbono essere stati realizzati in contrasto con le finalità delle norme fiscali o con i principi dell’ordinamento tributario (o anche di quei principi dei medio sistemi dei singoli tributi). Essenzialità del vantaggio indebito I vantaggi indebiti (validità delle ragioni extrafiscali non marginali) non sono sindacabili dall’Amministrazione finanziaria: - se i vantaggi sono stati generati in un quadro operativo oggettivamente dotato di sostanza economica (e non è obiettivamente contestabile uno sviamento dalla ratio dello strumento giuridico, né un disallineamento dell’operazione posta in essere rispetto alle normali logiche di mercato); - se si tratta di conseguimento di vantaggi indebiti non essenziali (ovverosia caratterizzanti l’operazione nel suo complesso, in un’accezione oggettiva e non soggettiva avuto riguardo all’interesse del soggetto al conseguimento del vantaggio); - se il contribuente dimostra che il conseguimento di vantaggi essenzialmente indebiti, in difetto di sostanza economica dell’operazione oggettivamente intesa, sia avvenuto nel solco di valide ragioni extrafiscali e non marginali (non devono riguardare il piano fiscale ma devono sostenere altrimenti l’operazione sul piano della prova secondo le regole del procedimento e del processo tributario). Effetto dell’inopponibilità all’Amministrazione finanziaria Quando l’Agenzia delle entrate accerta la condotta abusiva, le operazioni elusive effettuate dal contribuente diventano, per legge, ad essa inopponibili ai fini tributari e, quindi, non sono ottenibili i relativi vantaggi fiscali. L'Ufficio, dunque, provvede al recupero di quanto “effettivamente” dovuto a titolo di imposte (sulla base delle norme e dei principi elusi e tenuto conto di quanto già eventualmente versato per effetto di tali operazioni) sulla base di un atto di accertamento “atipico” poiché, come già rilevato, emesso in relazione a condotte di per sé consentite dall’ordinamento e non direttamente lesive di una norma di legge. Decorrenza della disciplina Il 1° ottobre 2015 costituisce la linea di partenza per l’applicazione a pieno regime del nuovo abuso del diritto. Ma cosa accade alle operazioni ritenute abusive che siano state poste in essere in data anteriore al 1° ottobre 2015? Le nuove regole potranno applicarsi anche a tali operazioni a condizione che alla data di entrata in vigore del decreto legislativo n. 128/2015 (2 settembre 2015) non sia stato notificato al contribuente il relativo atto impositivo, ovverosia ogni atto idoneo ad accertare un debito tributario o ad irrogare sanzioni per le violazioni commesse.   ******   2) Niente sospensiva sul canone Rai in bolletta Il Tar del Lazio (ordinanza n. 4438 pronunciata il 2 agosto 2016) ha respinto il ricorso sul canone Rai in bolletta. Va al fisco il primo round processuale sul canone Rai in bolletta elettrica. Il Tribunale amministrativo del Lazio, ha infatti respinto il ricorso d'urgenza presentato dalla associazione Altroconsumo, ricorso sostenuto ad adiuvandum anche da Codacons e Associazione utenti dei servizi radiotelevisivi. Obiettivo del ricorso al Tar, che ora seguirà i binari del procedimento ordinario, era l’annullamento dei provvedimenti del 24 marzo scorso e del 21 aprile “canone di abbonamento alla televisione per uso privato ai sensi della legge 208/15 e del decreto del Mise 94/2016”. Secondo il Tar del Lazio, il ricorso presentato da Altroconsumo, con intervento anche di Codacons, contro l’Agenzia delle Entrate e la Rai, e volto all’annullamento delle previsioni sul canone Rai in bolletta elettrica (Decreto del ministero dello Sviluppo economico n. 94/2016) e sul modello e la procedura previsti ai fini della relativa esenzione (provvedimenti AE n. 45059/16 e n. 58258/16), non apparirebbe fondato in relazione alla questione di costituzionalità dagli stessi dedotta, né in ordine alle ulteriori censure. E difatti, le modalità previste per la “dichiarazione di non detenzione dell’apparecchio televisivo”, e quindi per evitare che il canone venga addebitato in bolletta, non sembrano né eccessivamente onerose né sproporzionate, soddisfacendo, per contro, “esigenze di uniformità e completezza delle dichiarazioni da rendere, anche al fine di evitare un possibile contenzioso”. Con queste motivazioni i giudici amministrativi laziali hanno respinto, allo stato, l’istanza cautelare promossa in via d’urgenza dai ricorrenti e volta alla sospensione dell’efficacia dei provvedimenti contenenti le previsioni in oggetto. Periculum non irreparabile Con particolare riferimento al periculum in mora, asseritamente lamentato nel ricorso, il Tar ne ha rilevato la non irreparabilità “essendo esso ristorabile in sede di merito”, anche in considerazione dei rilievi argomentati dall’avvocatura dello Stato. Quest’ultima, nel corso dell’udienza, aveva in proposito segnalato l’accettazione da parte dell’Agenzia delle Entrate di tutte le dichiarazioni di non detenzione presentate entro il termine ultimo, anche se non redatte sul modulo predisposto, sempre che conformi nella sostanza alle indicazioni che il modulo stesso prescrive.   ******   3) Passa al prossimo anno il processo telematico Il processo online davanti al Tar debutta dal prossimo anno. Slitta, infatti, di sei mesi, passa al 1° gennaio 2017 il debutto del processo telematico presso i Tar e il Consiglio di Stato. L’ennesima proroga - la quarta - è diventata legge il 3 agosto 2016 con la conversione, da parte del Senato, del Dl 117, che, in tutta fretta e a tempo quasi scaduto, a fine giugno aveva provveduto a rinviare il debutto del processo online, previsto per lo scorso 1° luglio. La conversione del decreto legge dà, inoltre, l’opportunità al ministero della Giustizia di aumentare i ranghi del personale amministrativo, consentendo l’assunzione, in via straordinaria, fino a mille unità.   ******   4) Modello F24: istituito il codice tributo per versare i tributi speciali Si potrà riportare nel modello unificato, a partire dal 1° settembre 2016, per effettuare i pagamenti riguardanti richieste di certificazioni, attestazioni, copie conformi. Lo ha istituito l’Agenzia delle entrate, con la risoluzione n. 67/E del 3 agosto 2016, parliamo del codice tributo che si deve utilizzare per il versamento dei tributi speciali di cui ai titoli I e II della tabella A allegata al Dl 533/1954 (“tributi speciali per servizi resi dal Ministero delle finanze”) tramite il modello unificato F24 a partire dal prossimo 1° settembre. E rappresenta, dopo il provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate del 19 luglio scorso, dell’ultimo tassello per rendere pienamente operativo quanto disposto dal decreto Mef dell’8 novembre 2011. Il codice tributo “1538” denominato “Tributi speciali di cui ai titoli I e II della tabella A allegata al decreto-legge 31 luglio 1954, n. 533, convertito con modificazioni, nella legge 26 settembre 1954, n. 869 e successive modificazioni ed integrazioni” deve essere riportato nella sezione “Erario”, in corrispondenza delle somme indicate nella colonna “importi a debito versati”. Nel campo “anno di riferimento” va indicato l’anno in cui è presentata la richiesta (di certificazione, di attestazione, di copia conforme, eccetera) a cui il versamento è riferito.   ******   5) Autorizzazione alla costituzione di una garanzia globale: modello di decisione Il modello di domanda che gli operatori devono utilizzare per chiedere all’Autorità doganale l’autorizzazione alla costituzione di una garanzia globale è stato pubblicato lo scorso 1° giugno. Si tratta del documento che è stato elaborato sulla base delle specifiche sui requisiti comuni in materia di dati, contenute negli allegati dei Regolamenti (UE) nn. 2446 e 2447, entrambi del 2015. Con lo stesso metodo di elaborazione, è stato ora predisposto il modello di decisione che gli Uffici delle dogane dovranno adottare al termine della fase istruttoria finalizza alla verifica dei requisiti/condizioni sottesi all’autorizzazione in argomento. Lo comunica l’Agenzia delle dogane, con la nota n. 77251/RU del 3 agosto 2016, e questo per la necessaria uniformità di azione - formale e sostanziale - su tutto il territorio nazionale nonché per garantire sin d’ora l’aderenza delle autorizzazioni di specie allo schema che sarà trasposto nel sistema informatizzato delle decisioni, per taluni aspetti, e nel sistema per la gestione informatizzata delle garanzie, per altri. A tal fine, viene chiarito che il suddetto modello costituisce un fac-simile e viene diffuso in formato word al fine di consentirne la lavorazione, necessaria per adeguare il contenuto del provvedimento autorizzatorio all’istanza di parte e/o agli esiti dell’istruttoria espletata. Il contenuto dello stesso, infatti, è idealmente riferito all’ipotesi di una istanza per la costituzione di una garanzia globale spendibile in Italia, accolta in ogni sua parte dall’Ufficio delle dogane che adotta la decisione, e pertanto andrà adattato al caso concreto. Resta quindi inteso che non dovranno essere stralciate/modificate ma, se del caso, integrate, sia la prima parte della decisione – i c.d. “considerando” – sia la parte dispositiva finale in cui vengono specificati gli obblighi del soggetto titolare dell’autorizzazione, la data di inizio validità e il diritto a ricorrere. Parimenti con riguardo alla parte centrale del dispositivo (importo di riferimento, efficacia territoriale, finalità), dove dovrà procedersi alla compilazione delle informazioni relative agli aspetti sostanziali della garanzia globale autorizzata, sulla base delle evidenze emerse dall’istruttoria condotta da codesti Uffici delle dogane. Per quanto attiene specificamente al riconoscimento del beneficio della riduzione e/o esonero dal prestare garanzia, il contenuto del provvedimento si differenzierà a seconda dello scenario sottoposto alla valutazione di codesti Uffici doganali. Infatti, come già sottolineato nella circolare 8/D del 2016 e ribadito in occasione del positivo confronto svolto in modalità di videoconferenza con codeste strutture territoriali, una delle novità introdotte in materia dal codice è la possibilità riconosciuta all’operatore economico di costituire una garanzia spendibile anche in altri paesi della UE (art. 89.2 CDU). In tal caso poiché l’importo di riferimento della garanzia deve coprire dazi e altri oneri per espressa disposizione unionale, l’operatore economico evidenzierà una tal richiesta nell’istanza (quadro F/5) e l’Ufficio doganale provvederà al riconoscimento del beneficio della riduzione e/o esonero con il provvedimento che autorizza la costituzione della garanzia globale, subordinatamente alla verifica delle condizioni previste dall’art. 95 CDU - secondo o terzo punto a seconda se trattasi di debiti doganali potenziali o sorti - sia per i dazi che per gli altri oneri. Diversamente, nel caso di garanzia globale spendibile solo in Italia, poiché il codice precisa che essa “copre almeno il dazio”, l’intero processo per il riconoscimento del beneficio alla riduzione e/o esonero seguirà due binari distinti. Infatti mentre per gli altri oneri dovrà seguirsi il consueto modus operandi, per i dazi la richiesta di una riduzione e/o esonero sarà specificata dal richiedente nella domanda per la costituzione di una garanzia globale (quadro F/5) e l’Ufficio delle dogane riconoscerà il beneficio nell’ambito del provvedimento di autorizzazione alla garanzia globale, subordinatamente alla verifica delle condizioni fissate dall’art. 95 CDU. Riguardo, infine, la numerazione da assegnare alla decisione adottata (ossia, all’autorizzazione alla costituzione della garanzia globale), sono in corso di definizione le istruzioni applicabili a tutte le tipologie di decisioni. Nel frattempo, conclude l’Agenzia, il numero di riferimento (valido su tutto il territorio nazionale) della decisione in materia di garanzie dovrà essere così strutturato: IT CGU (AAAA) (123456) N (1)   ******   6) Recupero oneri per benefici pensioni: nuova procedura web L’INPS, con il messaggio 3287 del 3 agosto 2016, ha fatto sapere che, a decorrere dal 05 settembre 2016, verrà avviato il recupero delle quote, anticipate dall’Istituto e non ancora richieste per benefici concessi in sede di pensione ai sensi della L. 336/70 e per miglioramenti contrattuali, quantificate a seguito delle elaborazioni di pratiche pensionistiche lavorate sul sistema informativo sin. Le note di debito sono riferite ai recuperi di benefici calcolati su pensioni liquidate e/o riliquidate a decorrere dal 2009, e contengono pertanto, nella fase di avvio finalizzata al recupero dell’arretrato, un valore capitale che costituisce il saldo tra la liquidazione e la riliquidazione. L’estinzione del debito viene richiesta - in base a quanto disposto dal D.M. 25/08/1972 - mediante il pagamento in unica soluzione, ferma restando comunque la possibilità di richiedere, entro 90 giorni dall’avvenuta ricezione della comunicazione, il pagamento in forma rateale. La mancata richiesta di pagamento in forma rateale entro i termini sopraindicati viene considerata quale rinuncia alla facoltà di estinguere ratealmente il debito, comportando automaticamente il recupero in un'unica soluzione dell'importo dovuto. Detto importo verrà scritto sulle procedure di rendicontazione dell’Istituto. Per le somme complessive addebitate inferiori a € 250,00, è previsto il solo pagamento in un'unica soluzione. Viene evidenziato che le note di debito costituiscono, per le somme dovute, avviso di pagamento. Alla nota di debito verrà allegato il modello F24 precompilato, con relativa chiave di pagamento. Sarà altresì possibile, entro 90 giorni dalla data di ricezione, la contestazione degli importi contenuti nella nota, anche con riferimento solo ad alcune quote. Attraverso il Portale dei servizi on line, l’Ente potrà visualizzare le note di debito in carico e potrà avanzare richiesta via web di rateazione - con relativa possibilità di simulare il piano di ammortamento – e di contestazione, esplicitandone le motivazioni tra un elenco di possibili causali, seguendo il percorso: Home > Servizi Online> Servizi Gestione Dipendenti Pubblici (ex Inpdap) > Amministrazioni ed Enti” - Accesso ai servizi per amministrazioni, enti e aziende -autenticandosi attraverso il PIN.   ******   7) Fondo di solidarietà bilaterale del settore dei Gruppi ormeggiatori e barcaioli dei porti italiani: modalità di composizione del flusso Uniemens L’INPS, con la circolare n. 141 del 3 agosto 2016, ha fornito indicazioni e chiarimenti in ordine all’ambito di applicazione del Fondo di solidarietà bilaterale del settore dei Gruppi ormeggiatori e barcaioli dei porti italiani, istituito dal D.I. n. 95440/2016. Il suddetto Fondo di solidarietà eroga prestazioni a tutela del reddito del personale dipendente dei Gruppi di ormeggiatori e barcaioli operanti nei porti italiani. I contributi per il finanziamento delle prestazioni ordinarie erogate dal Fondo sono dovuti a decorrere dal periodo di paga in corso alla data di sottoscrizione dell’accordo costitutivo del Fondo medesimo (mese di marzo 2014). La circolare disciplina anche le modalità di denuncia e versamento dei contributi dovuti fino al mese di luglio 2016.   ******   8) Online il nuovo numero della rivista scientifica “Territorio Italia” Dagli Open Data nella Pa all’uso dei droni nelle applicazioni catastali. È disponibile dal 4 agosto sul sito internet dell’Agenzia delle Entrate il nuovo numero di Territorio Italia, il semestrale di informazione tecnico-scientifica delle Entrate sui temi del governo del territorio, del catasto e del mercato immobiliare. Questo numero si focalizza sull’apporto che la digitalizzazione può dare alla Pubblica Amministrazione, sia sul piano delle politiche sia nella prospettiva di un’Amministrazione condivisa. Cos’è “Territorio Italia” - Territorio Italia è la pubblicazione erede della “Rivista del Catasto e dei Servizi Tecnici Erariali”, una tradizione editoriale che risale al 1933. La pubblicazione, disponibile sia in italiano che in inglese, è una rivista scientifica open access peer-reviewed, edita dall’Agenzia delle Entrate, che intende porsi come ponte tra la ricerca scientifica, che si svolge nel mondo universitario, e la Pubblica Amministrazione, che ha un ruolo di fondamentale importanza nel processo di ammodernamento del Paese. I temi di questo numero - Il primo contributo della rivista affronta il tema degli open data nella Pubblica Amministrazione, facendo un breve excursus sullo stato dell’arte nel 2016 e sui dati relativi al patrimonio immobiliare delle Pa italiane. Il secondo passa in rassegna i sistemi europei di registrazione immobiliare, mentre il terzo contributo propone una riflessione sulle effettive possibilità, in un futuro non troppo lontano, dell’utilizzo dei droni all’interno delle attività catastali, in modo da consentire una maggiore economia e maggiori riscontri positivi nella misura fotogrammetrica all’interno delle procedure di conservazione del catasto italiano. Infine, il quarto saggio illustra un approccio innovativo alla pianificazione urbana e all’Amministrazione condivisa, basato sull’uso di piattaforme digitali collaborative Pa/cittadino, mentre l’ultimo contributo espone il caso studio della valutazione e mappatura dei servizi culturali nei paesaggi terrazzati della Costiera Amalfitana. Come consultare la rivista – La pubblicazione “Territorio Italia” può essere scaricata gratuitamente dal sito internet dell’Agenzia delle Entrate, nella sezione L’Agenzia > L’Agenzia comunica > Prodotti editoriali > Pubblicazioni su catasto, cartografia e mercato immobiliare. (Agenzia entrate, comunicato 167 del 4 agosto 2016)   ******   9) Detrazione spese sostenute per i servizi scolastici integrativi detraibili entro € 400,00 annui per alunno Assistenza al pasto, pre e post-scuola: le spese per questi servizi sono detraibili. In che modo lo precisa l’Agenzia delle entrate con la risoluzione 68/E del 4 agosto 2016. Le spese sostenute per i servizi scolastici integrativi sono detraibili entro il limite annuo di 400 euro per alunno o studente. Lo precisa la risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n. 68/E, che fornisce chiarimenti sulla detrazione dall’Irpef delle spese per la frequenza di scuole dell’infanzia, del primo ciclo di istruzione e della scuola secondaria di secondo grado del sistema nazionale di istruzione, per un importo annuale non superiore a 400 euro per alunno o studente. Sono escluse dal beneficio le spese relative al servizio di trasporto scolastico. Al via la detrazione per i servizi scolastici integrativi La neo risoluzione precisa che la detrazione - per un importo annuo non superiore a 400 euro per alunno o studente - delle spese per la frequenza di scuole dell’infanzia, del primo ciclo di istruzione e della scuola secondaria di secondo grado del sistema nazionale di istruzione è ammessa anche per le spese sostenute per i servizi scolastici integrativi, quali l’assistenza al pasto, il pre-scuola e il post-scuola. Infatti, questi servizi, pur se forniti in orario extracurricolare, sono di fatto strettamente collegati alla frequenza scolastica e, quindi, sono diretti ad agevolare le spese per la frequenza stessa. Le spese sostenute per la mensa scolastica sono detraibili anche quando questo servizio è reso tramite il Comune o altri soggetti terzi rispetto alla scuola. Non è, quindi, necessario che il servizio di ristorazione scolastica sia deliberato dagli organi di istituto essendo istituzionalmente previsto dall’ordinamento scolastico per tutti gli alunni delle scuole dell’infanzia e delle scuole primarie e secondarie di primo grado. Stop alle spese di trasporto Non sono detraibili, al contrario, le spese relative al servizio di trasporto scolastico, anche se fornito per sopperire ad un servizio pubblico di linea inadeguato per il collegamento abitazione-scuola. La detraibilità delle spese di scuolabus potrebbe risultare discriminatoria rispetto a chi, avvalendosi dei mezzi pubblici, non avrebbe diritto ad alcuna agevolazione.   ******   10) Dottrina: pubblicata la guida gratuita sugli aspetti civilistici, contabili e fiscali dell’affitto d’azienda Quando e come si configura l’affitto azienda. Ed il valore fiscale e contabile dell’operazione ?. La Fondazione Accademia Romana di Ragioneria GIORGIO DI GIULIOMARIA ha pubblicato il 4 agosto 2016 la guida gratuita, sotto forma di nota operativa n. 9/2016, sull’affitto d’azienda: aspetti civilistici, contabili e fiscali. Come prima precisazione viene affermato che detenere un complesso di beni immobili, anche se di elevatissimo valore, non è configurabile come esercizio di azienda in quanto non esiste un grado di organizzazione tale da ricondurli al concetto di azienda di cui all’art. 2555 del Codice civile. Inoltre, è opportuno però distinguere tra affitto d’azienda e locazione di immobile con pertinenze, per le conseguenze sia di carattere civilistico che fiscale. La differenza tra locazione di immobile con pertinenze e affitto d’azienda consiste nel fatto che nella prima ipotesi l’immobile concesso in godimento viene considerato specificamente, nell’economia del contratto, come l’oggetto principale della stipulazione, secondo la sua consistenza effettiva e con funzione prevalente e assorbente rispetto agli altri elementi, i quali (siano essi legati materialmente o meno all’immobile) assumono carattere di accessorietà e rimangono collegati all’immobile funzionalmente, in posizione di subordinazione e coordinazione. Nell’affitto d’azienda, invece, l’immobile non viene considerato nella sua individualità giuridica, ma come uno degli elementi costitutivi del complesso di beni mobili e immobili, legati tra di loro da un vincolo di interdipendenza e complementarietà per il conseguimento di un determinato fine produttivo, sicché l’oggetto del contratto è costituito dall’anzidetto complesso unitario. Dal punto di vista fiscale i redditi derivanti dall’affitto di azienda sono diversamente configurati a seconda che il locatore rivesta la qualifica di imprenditore commerciale o meno, come meglio sarà approfondito in seguito. Aspetti civili Con l’art. 2558 del Codice civile viene garantito al locatore dell’azienda il subentro a tutti i rapporti giuridici precedentemente instaurati dall’affittante, però lo stesso articolo prevede due deroghe: - possibilità di escludere espressamente il trasferimento di uno o più contratti; - non trasferimento di contratti che hanno carattere personale. Per quanto concerne i rapporti di lavoro, l’art. 2112 c.c. dispone che in caso di trasferimento d’azienda, compreso l’affitto d’azienda, il rapporto di lavoro continua con il cessionario/affittuario ed il lavoratore conserva tutti i diritti che ne derivano. Gli articoli 2559 e 2560 del Codice civile regolano la cessione dei crediti e debiti relativa all’affitto di azienda. Per superare la preclusione legislativa (art. 2558 c.c.), il legislatore ha previsto espressamente il passaggio dei debiti dal locatore al conduttore solo in caso di debiti derivanti da rapporti di lavoro subordinato e di debiti di imposta. Per le responsabilità derivanti dal passaggio dei debiti tributari bisogna fare una distinzione tra cessione d’azienda e affitto d’azienda. Nella cessione d’azienda, in base a quanto disposto dall’art. 14 del D.Lgs. 472/97 il cessionario risulta essere responsabile per il pagamento delle imposte e delle sanzioni riferibili alle violazioni commesse nel periodo d’imposta nel quale è avvenuta la cessione e nei due precedenti, nonché per quelle irrogate e contestate nel medesimo periodo anche se relative a violazioni precedenti. Nell’affitto di azienda all’affittuario non è estesa alcuna responsabilità per i debiti non pagati dal concedente, ciò anche in ossequio al principio di legalità di cui all’art. 3 del sopra citato D.Lgs. 472/97. Ciò non toglie, però, che l’affittuario può subire delle conseguenze o pregiudizi derivanti da una eventuale esecuzione forzata sui beni aziendali del concedente. Aspetti fiscali Per quanto riguarda l’aspetto fiscale dell’affitto di azienda, la Fondazione prima tende a distinguere se il soggetto che affitta sia una società o imprenditore individuale. Viene, infatti, subito rilevato che se il locatore è una società o imprenditore che affitta un ramo di azienda o non l’unica azienda non perde la qualifica di imprenditore e pertanto, per i canoni di affitto e gli altri proventi derivanti dal contratto di locazione è soggetto alla tassazione di cui all’art. 55 e seguenti del TUIR. Mentre nel caso di affitto dell’unica azienda da parte dell’imprenditore individuale egli perde lo status di soggetto passivo ai fini IVA per l’assenza del requisito soggettivo di cui all’art. 4 del DPR 633/72, e i canoni di locazione percepiti rientrano tra i Redditi diversi di cui all’art. 67, comma 1 lett. h) del TUIR e, pertanto, sono soggetti a IRPEF ma non a IRAP in quanto non conseguiti per lo svolgimento di attività commerciali. In tal caso l’operazione di affitto di azienda è soggetta all’imposta di registro in misura proporzionale (Circolare Ministeriale n. 26/1985). Lo stesso inquadramento giuridico vale per i redditi percepiti dagli eredi dell’imprenditore che non continuano l’attività d’impresa. Se il suddetto imprenditore o società di persone continua l’attività con altri rami d’impresa, il reddito che percepisce è reddito d’impresa e i canoni di locazione saranno fiscalmente rilevati secondo il principio di competenza di cui agli artt. 56 e seguenti del DPR n. 917/86 e cioè a prescindere dall’effettiva percezione (c.d. principio di cassa). Quando il soggetto che percepisce il canone di locazione è una società di capitali, tale reddito verrà determinato esclusivamente per competenza sulla base delle disposizioni degli artt. 83 e seguenti del TUIR. Per colui che prende in affitto l’azienda la tassazione è quella dettata dalle disposizioni sul reddito di impresa previste dal capo VI del TUIR (art. 55 e seguenti). Viene poi precisato che nell’affitto di azienda la proprietà degli elementi patrimoniali relativa all’azienda affittata resta in capo al locatore, mentre il conduttore assume la disponibilità e non la proprietà dei beni relativi all’azienda affittata. Pertanto, ai fini della determinazione del reddito del conduttore, esso prende in carico gli elementi patrimoniale dell’azienda affittata in base agli stessi valori fiscali che gli stessi avevano in capo al locatore. Per la tassazione di tali beni si fa riferimento all’art. 102 del TUIR comma 8. Mentre ai fini della deducibilità degli ammortamenti, l’affittuario è obbligato a mantenere in efficienza impianti e macchinari. La quota di ammortamento deducibile in ciascun periodo di imposta dipende da due distinti fattori: - Le aliquote di ammortamento previste in base alla tipologia di bene e di attività svolta: potrà dedurre quote di ammortamento calcolate sulla base delle aliquote contenute nel D.M. 31.12.1988 che tiene conto dell’attività di impresa svolta e della tipologia di bene da ammortizzare; - Il costo originario del bene da ammortizzare. E’ opportuno che l’affittuario prenda in visione il registro dei beni ammortizzabili del concedente e, ai fini di una miglior tutela, è opportuno che una copia autentica dei beni ammortizzabili venga allegata al contratto di affitto, unitamente ad una dichiarazione del locatore che ne attesti la regolare tenuta. Si viene a precisare, però, che nel caso in cui l’affittuario constati la non regolare tenuta del registro dei beni ammortizzabili (o comunque in assenza di un parametro contabile certo e documentabile), il Legislatore nel citato comma 8 dell’art. 102 del TUIR adotta una presunzione ritenendo già ammortizzato una parte pari al 50% del costo originario del bene. Per quanto concerne l’IVA, l’affitto d’azienda rientra nel suo campo di applicazione ai sensi degli artt. 3 e 4, comma 2, del DPR 633/72 ed è soggetta all’attuale aliquota ordinaria del 22% ed all’imposta di registro in misura fissa pari a 200 €. Trattandosi di una prestazione di servizi, il momento di effettuazione dell’operazione coinciderà con il pagamento dei corrispettivi periodici in dipendenza dei quali scatteranno anche gli obblighi di fatturazione e liquidazione dell’imposta per il soggetto concedente. Nel caso in cui l’imprenditore individuale concede in affitto l’unica azienda, l’operazione è esclusa da IVA e soggetta ad imposta di registro in misura proporzionale. In tal caso, l’imprenditore sospende il suo status di soggetto passivo IVA, mantenendo il numero di Partita IVA ai soli fini anagrafici. E’ da evidenziare che per una corretta applicazione dell’imposta di registro, bisogna verificare se il contratto di locazione prevede canoni separati per la parte immobiliare e per tutti gli altri beni, in quanto per la prima si applica l’aliquota del 2%, mentre per gli altri beni il 3%. Qualora il canone sia unico, invece, si applica il 3%. Aspetti contabili Dal punto di vista contabile per l’affitto di azienda,la prima cosa da fare è procedere alla redazione di un inventario iniziale dei beni redatto sia a valori contabili, sia a valori correnti. Viene precisato che con il D.Lgs. 18 agosto 2015 n.139 che ha recepito la Direttiva 34/2013/UE sono stati abrogati i conti d’ordine e pertanto, le informazioni relative all’affitto d’azienda, che precedentemente venivano indicate in calce allo Stato patrimoniale nei conti d’ordine, possono essere descritte in Nota integrativa (art. 2427c.c.). L’inventario a valori contabili consente di procedere alle relative rilevazioni contabili, mentre quello a valori correnti al termine dell’affitto consentirà di determinare il conguaglio in denaro. Con la stipula del contratto di affitto, quindi, il locatore mantiene nello Stato Patrimoniale iscritti tutti gli elementi patrimoniali attivi e passivi relativi all’azienda concessa in affitto e dovrà contabilizzare periodicamente i canoni di affitto e le quote di ammortamento per competenza economica. Contabilità Seguono infine le scritture contabili da seguire, basate sostanzialmente sull’uso del conto Rettifiche di fine affittanza. Vincenzo D’Andò