Tempistica di presentazione della dichiarazione integrativa “a favore” del contribuente

Le Sezioni Unite si pronunciano sui tempi di presentazione della dichiarazione rettificativa “a favore” del contribuente

Da tempo si attendeva la pronuncia arrivata ora a Sezioni Unite (n. 13378 del 7 giugno 2016), con la quale la Corte di Cassazione si è definitivamente espressa sulle modalità temporali entro cui il contribuente può far valere le proprie posizioni creditorie nei confronti del Fisco e, in particolare, entro cui può emendare la dichiarazione dei redditi a proprio vantaggio.

Ponendo fine alle querelles di dottrina e giurisprudenza sul tema, le Sezioni Unite hanno affermato i seguenti principi di diritto:

1. la possibilità di emendare la dichiarazione ai sensi dell’art. 2, comma 8-bis, del D.P.R. n. 322 del 1998 “per correggere errori od omissioni che abbiano determinato l’indicazione di un maggior reddito o, comunque, di un maggior debito d’imposta o di un minor credito” è esercitabile “non oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo di imposta successivo” e l’attivazione di tale strumento comporta, tra l’altro, la possibilità per il contribuente di utilizzare in compensazione il credito eventualmente risultante. Non è invece possibile per il contribuente fruire del più lungo termine previsto dal comma 8 del citato art. 2 – e quindi rettificare a proprio favore la dichiarazione entro i termini previsti per l’accertamento – in quanto tale disposizione ha un ambito applicativo diverso e riguarda esclusivamente le dichiarazioni integrative a favore del Fisco, con le quali, cioè, si correggono “errori od omissioni in grado di determinare un danno per l’amministrazione”;

2. il rimborso dei versamenti diretti di cui all’art. 38 del D.P.R. n. 602 del 1973 “è esercitabile entro il termine di decadenza di quarantotto mesi dalla data del versamento, indipendentemente dai termini e modalità della dichiarazione integrativa di cui all’art. 2 comma 8-bis”, perché siamo in presenza di due discipline del tutto autonome e non confondibili. A questo proposito, è precisato che “ove il contribuente opti per la presentazione dell’istanza di rimborso di cui all’art. 38 cit., verrà introdotto un autonomo procedimento amministrativo (in cui la istanza di parte costituisce l’atto di impulso della fase iniziale) del tutto distinto dalla attività di controllo automatizzato – formale ed in rettifica – originato dalla mera presentazione della dichiarazione fiscale”;

3. in ogni caso, il contribuente “in sede contenziosa, può sempre opporsi alla maggiore pretesa tributaria dell’amministrazione finanziaria, allegando errori, di fatto o di diritto, commessi nella redazione della dichiarazione, incidenti sull’obbligazione tributaria”. Per le Sezioni Unite, “oggetto del contenzioso giurisdizionale è, infatti, l’accertamento circa la legittimità della pretesa impositiva, quand’anche fondata sulla base dei dati forniti dal contribuente” di modo che il contribuente può sempre fornire la dimostrazione “anche di errori o omissioni presenti nella dichiarazione fiscale” ed opporsi alla maggiore pretesa tributaria azionata dal Fisco.

Le conclusioni cui giungono le Sezioni Unite confermano sostanzialmente l’orientamento interpretativo dell’Agenzia delle Entrate espresso per la prima volta già con la risoluzione n. 459/E del 2008 (su cui si veda anche la nostra circolare n. 25 del 2009). Vi è da rilevare, semmai, che la prassi amministrativa è andata anche oltre, riconoscendo soluzioni interpretative particolarmente favorevoli al contribuente. Ad esempio, con specifico riferimento alla rilevanza fiscale degli errori di competenza nella formazione del bilancio ed al conseguente regime di correzione contabile di tali errori, l’Agenzia delle Entrate ha ammesso la possibilità di utilizzare lo strumento offerto dal citato art. 2, comma 8-bis, anche per regolarizzare errori commessi in periodi antecedenti a quello legittimamente rettificabile (cfr. Agenzia delle Entrate, circolare n. 31/E del 2013, nonché la successiva risoluzione n. 87/E del 28 novembre 2013; per ulteriori approfondimenti sul tema si rinvia alla nostra circolare n. 20 del 2014, par. 2.1).

(Assonime, comunicato del 1 luglio 2016)