Rassegna giurisprudenziale del mese di aprile 2016: la cessione di azienda

di Danilo Sciuto

Pubblicato il 27 aprile 2016

continuiamo l'analisi della giurisprudenza tributaria relativa alla complessa operazione di cessione d'azienda facendo particolare attenzione alle imposte dirette
Premessa Dopo aver scorso la rassegna delle sentenze di legittimità, e delle principali di merito, sul tema della cessione di azienda dissimulata, restiamo sempre nel campo delle cessioni di azienda, trattando ed illustrando la giurisprudenza relativa stavolta all’argomento generale. Precisiamo che non terremo conto del dibattuto tema della applicabilità del maggior valore determinato ai fini dell’imposta di registro anche ai fini delle imposte dirette, in quanto esso è stato definitivamente risolto dal D.Lgs. 147/2015.   **********************   Il concetto di ramo di azienda nell’art. 2112 c.c. L'autonomia di un settore dell'azienda, nel quadro della complessiva organizzazione, non può essere desunto esclusivamente dal numero di persone e di mezzi assegnati ad uno specifico servizio, trattandosi di elemento di per sè neutro e non idoneo da solo a provarne l'autonomia nell'ambito della complessiva struttura aziendale; nè la Corte indica altri elementi a sostegno del proprio convincimento. L'elemento che giustifica l'autonomia del ramo di azienda nell'ambito della più ampia struttura aziendale va individuato piuttosto nella organizzazione di beni e di persone al fine della produzione di determinati beni materiali o di particolari servizi per il conseguimento di specifiche finalità produttive dell'impresa (nella nuova formulazione dell'art. 2112 c.c., comma 5, il ramo di azienda viene definito come "articolazione funzionalmente autonoma di un'attività economica organizzata, identificata come tale dal cedente e dal cessionario al momento del suo trasferimento". Se per ramo di azienda si intende un complesso di beni e di persone organizzato per la produzione di specifici beni o servizi, nel suo trasferimento non possono non restare coinvolti, in tutto o in parte, anche i beni ed il personale che prestavano l'indispensabile assistenza alla specifica produzione, anche se nell'organizzazione aziendale facevano parte di una struttura a se stante. Ragionando diversamente si perverrebbe a risultati del tutto contrastanti con le finalità dell'art. 2112 c.c., in quanto il personale addetto al servizio di supporto, una volta intervenuta la cessione del ramo di azienda cui prestavano assistenza, risulterebbe eccedente rispetto alle ormai ridotte esigenze dell'impresa e sarebbe esposto al rischio di licenziamento. In questa ottica il frazionamento di un preesistente ramo di azienda, destinato a prestare assistenza logistica ad altri rami, ed il trasferimento al cessionario dei rapporti di lavoro di parte dei dipendenti ad esso addetti, esperite le necessario consultazioni sindacali, non sembra in contrasto con le finalità e la lettera dell'art. 2112 c.c.. Tale possibilità sembra essere aprioristicamente esclusa dalla Corte di Appello, avendo quel giudice affermato che l'art. 2112 c.c. poteva trovare applicazione soltanto se fosse stato ceduto per intero il ramo di azienda gestione parco automezzi. Partendo da tale erroneo punto di vista il giudice del gravame ha anche omesso di prendere in esame gli accordi raggiunti in sede sindacale in occasione della cessione del settore tradizionale alla s.p.a.. (Cassazione, sezione lavoro, sentenza n. 6292/2006)     Come applicare le imposte “ipocatastali” nelle cessioni di aziende che comprendono immobili In tema di imposte ipotecaria e catastale, ove venga trasferito un complesso aziendale comprendente beni immobili, la base imponibile va determinata secondo la disciplina ordinaria dell'imposta di registro applicabile agli immobili in sé considerati - avendo ad oggetto le imposte ipotecaria e catastale formalità riguardanti solo i beni immobili -, e quindi al netto dei soli debiti ad essi strettamente inerenti, e non anche, come per l'imposta di registro (art. 51, quarto comma, del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131), della quota parte di passività relative all'azienda nel suo complesso. Viene pertanto rigettata la sentenza della Commissione Tributaria II grado di Trento del 16 Febbraio 2001 (Cassazione, sezione V, sentenza n. 18829/06)     La sola natura del bene non basta per il valore In tema di imposta di registro, l'art. 51, quarto comma, del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, là dove, in congiunzione con il precedente secondo comma, prevede che il valore venale in comune commercio dei beni immobili di azienda ceduta sia determinato "con riferimento al valore complessivo dei beni che compongono l'azienda", impone di tener conto della natura specifica di ciascun bene, derivante dalla relazione strutturale con gli altri beni dell'azienda, e, in particolare, della sua appartenenza alla specie delle immobilizzazioni materiali, cioè dei beni strumentali alla produzione, ovvero alle specie dei beni dismessi o destinati alla produzione di reddito o alla vendita (Cassazione, sez V, sentenza n. 26923/2006)     La compravendita di un immobile destinato ad albergo è cessione di azienda? Ai fini della qualificazione come cessione di azienda alberghiera, assoggettabile ad imposta di registro anziché ad IVA, della compravendita di un complesso immobiliare già adibito ad albergo, non è sufficiente la circostanza che l'acquirente, albergatore di professione, abbia successivamente provveduto a ricostituire l'azienda dismessa dal venditore, acquistando in tempi diversi e da altri soggetti i beni strumentali (arredi, attrezzature, impianti e servizi) destinati all'esercizio di quell'attività. La cessione dell'azienda, infatti, pur non richiedendo che l'esercizio dell'impresa sia attuale (bastando la preordinazione dei beni strumentali tra loro interdipendenti ad integrare la potenzialità produttiva dell'azienda, che permane ancorchè non risultino cedute le pregresse relazioni finanziarie, commerciali e personali), presuppone il trasferimento non già di uno o più beni considerati nella loro individualità giuridica, ma di un insieme organicamente finalizzato "ex ante" all'esercizio dell'attività di impresa, e non è pertanto configurabile nell'ipotesi in cui il contratto abbia riguardato un complesso immobiliare assemblato e coordinato "ex post" dall'acquirente con i fattori occorrenti per elevare il compendio così costituito al rango di azienda, che in quanto tale non esisteva prima del trasferimento. Viene così rigettata la sentenza della Commissione Tributaria Regionale di Latina del 16 Giugno 2005 (Cassazione, sezione V civ, sentenza n. 1913/2007)     Appalto esterno e cessione di ramo di azienda Per cessione di ramo di azienda, agli effetti dell'art. 2112 c.c., si intende il trasferimento di un insieme di elementi produttivi, personali e materiali, organizzati dall'imprenditore per l'esercizio dell'attività, che si presentino prima del trasferimento come una entità dotata di autonoma ed unitaria organizzazione, idonea al perseguimento dei fini dell'impresa e che conservi nel trasferimento la propria identità (vedi Cass. n. 206 del 2004, Cass. n. 19842 del 2003, Cass. n. 17207 del 2002). L'appalto di opere e servizi o di manutenzione ordinaria degli impianti all'interno dello stabilimento, consentita dalla L. 23 ottobre 1960, n. 1369, art. 3, costituisce il contratto con il quale una parte assume, con organizzazione dei mezzi necessari, con proprio personale e con gestione a proprio rischio, il compimento all'interno di una azienda di un'opera o di un servizio verso un corrispettivo in danaro (art. 1655 c.c.). Con la cessione di un ramo di azienda si ha dunque il trasferimento di un segmento dell'organizzazione produttiva dotato di autonoma e persistente funzionalità. L'utilizzazione da parte del cedente dei prodotti e dei servizi del segmento ceduto formerà oggetto di distinto contratto con il cessionario. Con l'appalto di opere e di servizi, invece, il committente non dismette un segmento produttivo, ma si avvale dei prodotti e dei sevizi che gli necessitano, che gli sono forniti da altra impresa che li produce avvalendosi di una propria organizzazione imprenditoriale. Nella specie non è contestato che le committenti hanno inteso stipulare con la soc. xxxx (e successivi cessionari) un contratto di appalto per l'esecuzione di lavoro edili e per la manutenzione edilizia all'interno del Petrolchimico. I ricorrenti non deducono, neppure in ipotesi, la invalidità di tale contratto per simulazione assoluta o relativa o per frode alla legge. Nè allegano l'errata utilizzazione nella contrattazione del nomen iuris di appalto in luogo di quello effettivamente voluto di cessione. Se la volontà delle parti contraenti è stata, dunque, di stipulare un contratto di appalto di servizi, e non vi è prova alcuna di un intento elusivo comune alle parti, non si vede come tale contratto possa trasformarsi in un contratto di cessione di ramo di azienda, che è una fattispecie del tutto diversa. Ne consegue che la risoluzione del contratto di appalto non può aver avuto come conseguenza la retrocessione alle società committenti di un ramo di azienda che non è stato mai ceduto. Pertanto non è suscettibile di censura la sentenza impugnata che ha negato la sussistenza nella specie di un contratto di cessione di azienda con successiva retrocessione alle società committenti. E’ dunque da escludere che nella fattispecie in esame sia configurabile una cessione di ramo di azienda ex art. 2212 c.c. (Cassazione, sezione lavoro, sentenza n. 21287/2006)     La cessione di un marchio non è cessione di azienda Come già affermato dalla sentenza di questa Corte 26 marzo 2003, n. 4452, altro è la cessione di un marchio altro è la cessione dell'azienda o di un suo ramo. Poichè il marchio è solo un contrassegno o un simbolo la cui disponibilità può essere trasferita ad altri "purchè in ogni caso dal trasferimento o dalla licenza non derivi inganno in quei caratteri dei prodotti o servizi che sono essenziali nell'apprezzamento del pubblico" (art. 2573 c.c.). (Cassazione, sezione V civ, sentenza n. 5716/2007)     La cessione di azienda tra parenti La mera sussistenza di un rapporto di parentela fra cedente e cessionario nell'ambito di un negozio traslativo della proprietà di un compendio aziendale non è di per sé idoneo a dimostrare la gratuità dell'operazione. Né appare corretto sostenere che il contenuto degli atti rileva soltanto ai fini dell'interpretazione del contratto in merito all'applicazione dell'imposta di registro. Conseguentemente, il contribuente che intenda contestare l'accertamento di maggior imponibile ai fini delle imposte sui redditi derivante dal valore venale in comune commercio attribuito all'azienda in sede di accertamento ai fini dell'imposta di registro deve assolvere all'onere della prova contraria all'uopo fornendo anche elementi indiziari sufficienti a superare la presunzione di corrispondenza dei valori accertati nelle singole discipline d'imposta. (Cassazione, sezione V civ, sentenza n. 12899/2007)     L’imposta di registro sulla cessione di azienda E’ da ritenersi sempre valido il principio per il quale “In tema di determinazione della base imponibile dell'imposta di registro, per gli atti che hanno ad oggetto aziende o diritti reali su di esse, il D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 51, comma 4, secondo il quale il valore dichiarato è controllato dall'ufficio con riferimento al valore complessivo dei beni che compongono l'azienda al netto delle passività risultanti dalle scritture contabili obbligatorie, non pone deroghe al criterio, dettato in generale dal citato articolo, comma 2, dell'accertamento del valore secondo il parametro del valore venale in comune commercio, nel senso che non sussiste alcun vincolo alle scritture contabili, se non con riferimento alle eventuali passività di cui l'ufficio finanziario deve tenere conto" (Cass. n. 12385/2002)” (Cassazione, sezione V civ, sentenza n. 14212/2007)   15 aprile 2016 Danilo Sciuto