Gli studi di settore: breve rassegna di giurisprudenza

Premessa

Il periodo delle dichiarazioni dei redditi si è appena concluso, ed ogni professionista ha dovuto  impegnarsi non poco anche e soprattutto per la compilazione dei modelli degli studi di settore.

Fin dall’ormai lontano 2006, il Commercialista Telematico è in prima linea anche su questo fronte, affermando ed anticipando quello che nel corso degli anni successivi è stato fatto proprio da tantissime sentenze di legittimità e di merito, ossia la pochezza degli studi di settore come autonomo strumento accertativo.

E allora ci proponiamo, a partire da questa puntata, una illustrazione di tali sentenze, partendo da quelle più recenti.

 

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In caso di modifica dello studio, si applica sempre quello più recente

E’ consolidato nella giurisprudenza di questa Corte il principio in virtù del quale la procedura di accertamento tributario standardizzato mediante l’applicazione dei parametri e degli studi di settore costituisce un sistema unitario, frutto di un processo di progressivo affinamento degli strumenti di rilevazione della normale redditività per categorie omogenee di contribuenti, che giustifica la prevalenza, in ogni caso, e la conseguente applicazione retroattiva, dello strumento più recente rispetto a quello precedente, in quanto più affinato e, pertanto, più affidabile (Cass., sez. un. n. 26635 del 2009; cfr., già, Cass. n. 9613 del 2008).

Va, pertanto, ribadito e precisato che l’approvazione di uno studio di settore, avvenuta in epoca successiva all’anno di imposta oggetto di accertamento od anche alla data di emissione dell’atto impositivo, determina la necessità di applicazione, anche da parte del giudice, dello strumento più recente rispetto a quello anteriore (sia questo costituito dai “parametri” di cui alla L. n. 549 del 1995, art. 3, comma 179 e segg., sia da uno studio di settore precedente), poichè, come di regola avviene, lo strumento nuovo è il frutto di un affinamento di quello anteriore, e con eccezione, quindi, dei casi in cui lo standard sopravvenuto sia, invece, correlato a situazioni contingenti ed eccezionali (di tipo, ad esempio, economico-sociale), relative a determinati anni di imposta (Cass. n. 8311 del 2013).

(Cassazione, sez. V, sentenza n. 12267/2015)

 

Non sono applicabili gli studi di settore in caso di lieve scostamento

La gravità dello scostamento tra il reddito dichiarato e le risultanze dello studio di settore, non può ritenersi sussistente sulla sola base del dato costituito dalla contabilità dichiaratamente inattendibile. Tale inattendibilità costituisce, invero, soltanto il presupposto che consente il ricorso alla procedura di accertamento induttivo ex art. 39, comma 1, lett. d), D.P.R. n. 600 del 1973, e non può integrare di per sé la gravità dello scostamento che vale a legittimare l’accertamento predetto da parte dell’Ufficio. (Nel caso concreto l’Amministrazione finanziaria non allega alcun elemento idoneo a consentire che lo scostamento tra reddito dichiarato e risultanze dello studio di settore, accertato nella misura oggettivamente non grave del 2,88%, debba considerarsi grave in relazione a dati o parametri di riscontro desumibili dallo studio di settore applicato).

(Cassazione, sez V, sentenza n. 7222/2015)

 

Onere della prova dello scostamento

La procedura di accertamento tributario standardizzato mediante l’applicazione dei parametri o degli studi di settore impone all’Ufficio accertatore l’attivazione di un necessario contraddittorio con il contribuente, ciò a pena di nullità dell’accertamento, atteso che la gravità, la precisione e la concordanza di tale sistema di presunzioni non è determinata ex lege dallo scostamento del reddito dichiarato rispetto agli standards in sé considerati.

Il contribuente pertanto ha senz’altro diritto a dimostrare la ragione dello scostamento, evidenziando le condizioni e le circostanze che hanno portato alla mancata congruità.

(Cassazione, sez V, sentenza n. 10920/2015)

 

Non è tranciante la mancata partecipazione al contraddittorio

La mancata risposta all’invito dell’Ufficio ai contradditorio preventivo determina per il contribuente l’onere a suo carico di dedurre e provare le circostanze giustificative dello scostamento, ma non può precludergli, come in sostanza statuito dalla CTR, di far valere in sede giudiziaria siffatte circostanze, con conseguente dovere del Giudice di valutare la dedotta specifica situazione (nel caso di specie: modesta estensione locale di vendita, ubicazione dello stesso in strada angusta e priva di parcheggi; cessazione dell’attività nei 1998) alla luce del complessivo quadro probatorio, ivi compresa la mancata risposta all’invito e lo studio di settore prodotto dalla contribuente.

(Cassazione, sez V, sentenza n. 3750/2015)

 

Nullo l’atto di accertamento non preceduto da invito al contraddittorio

La procedura di accertamento standardizzato mediante l’applicazione dei parametri o degli studi di settore richiede, a pena di nullità dell’accertamento, che venga necessariamente attivato il contraddittorio con il contribuente ciò in quanto la gravità, precisione e concordanza del sistema di presunzioni semplici non è determinata ex lege dallo scostamento del reddito dichiarato rispetto agli standards in sé considerati ma è correlata, appunto, all’esito del contraddittorio.

(Cassazione, sez V, sentenza n. 19063/2015)

 

Accertamento induttivo e studi di settore

E’ consentito l’accertamento induttivo del reddito, anche in presenza di scritture contabili formalmente corrette, qualora la contabilità possa essere considerata complessivamente inattendibile in quanto confliggenti con le regole fondamentali di ragionevolezza. Invero, l’accertamento di maggiori ricavi di impresa può essere affidato alla considerazione della difformità della percentuale di ricarico applicata dal contribuente rispetto a quella mediamente riscontrata nel settore di appartenenza, solo nel caso in cui tale difformità aggiunga livelli di abnormità ed irragionevolezza tali da privare la documentazione contabile di attendibilità. L’A.F. non è infatti legittimata a procedere all’accertamento induttivo del reddito al di fuori delle ipotesi tipiche previste dagli artt. 39, comma 1°, lett. d) del D.P.R. n. 600 del 1973 e dall’art. 54 del D.P.R. n. 633 del 1972, allorché si verifichi uno scostamento non significativo tra i ricavi, i compensi ed i corrispettivi dichiarati e quelli formalmente desumibili dagli studi di settore, ma solo quando si ravvisi un “grave incongruenza”.

(Cassazione, sez V, sentenza n. 16597/2015)

 

Niente studi di settore per le società in liquidazione

Lo stato di liquidazione della società esclude di per sé l’applicabilità degli studi di settore, che presuppongono una situazione di normale svolgimento dell’attività imprenditoriale. Di regola, infatti, la delibera di scioglimento e messa in liquidazione della società presuppone la cessazione della normale attività produttiva, atteso che l’apertura della fase di liquidazione, pur non comportando l’estinzione della società come persona giuridica, segna il momento della cessazione dell’attività aziendale, intesa come il complesso delle operazioni dirette al perseguimento dei fini produttivi e di lucro dell’impresa.

(Cassazione, sez V, sentenza n. 14762/2015)

 

Influenza dell’esito del contraddittorio sul processo

L’accertamento tributario standardizzato, effettuato mediante l’applicazione dei parametri o degli studi di settore, costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione e concordanza non è “ex sé”, determinata dallo scostamento del reddito dichiarato rispetto agli standards in sé considerati, derivando solo in seguito al contraddittorio con il contribuente, da attivare obbligatoriamente, pena la nullità dell’accertamento. L’esito del contraddittorio tuttavia, non condiziona l’impugnabilità dell’accertamento, potendo il giudice tributario valutare liberamente sia l’applicabilità degli “standards” al caso concreto, sia la controprova offerta dal contribuente, che non è vincolato alle eccezioni sollevate nella fase del procedimento amministrativo e dispone della più ampia facoltà, incluso il ricorso a presunzioni semplici e ciò anche se non abbia risposto all’invito al contraddittorio.

(Cassazione, sez V, sentenza n. 12290/2015)

 

Il contraddittorio parte fondamentale dell’accertamento da studi di settore

La procedura di accertamento tributario standardizzato mediante l’applicazione dei parametri o degli studi di settore impone all’Ufficio accertatore l’attivazione di un necessario contraddittorio con il contribuente, ciò a pena di nullità dell’accertamento, atteso che la gravità, la precisione e la concordanza di tale sistema di presunzioni non è determinata ex lege dallo scostamento del reddito dichiarato rispetto agli standards in sé considerati.

(Cassazione, sez V, sentenza n. 10920/2015)

 

Uno scostamento poco significativo invalida l’accertamento

In tema di accertamento tributario basato sugli studi di settore, ai fini dell’avvio della procedura accertativa, è necessario che lo scostamento del reddito dichiarato rispetto agli studi di settore testimoni una “grave incongruenza”, espressamente richiesta dalla disciplina di riferimento (nel caso di specie, è stato ritenuto oggettivamente non rilevante uno scostamento del 2,88% tra i ricavi dichiarati e quelli desumibili dagli studi di settore).

(Cassazione, sez V, sentenza n. 7222/2015)

 

Peculiarità procedurali dell’accertamento da studi di settore

Il termine dilatorio di sessanta giorni per la emanazione dell’avviso di accertamento, decorrente dal rilascio al contribuente della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni, non è applicabile all’accertamento standardizzato mediante parametri e studi di settore. In ipotesi siffatte, invero, è già prevista, a pena di nullità, una fase necessaria di contraddittorio procedimentale, che garantisce pienamente la partecipazione e la interlocuzione del contribuente prima della emissione dell’avviso.

(Cassazione, sez V, sentenza n. 6054/2015)

 

15 ottobre 2015

Danilo Sciuto

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