Ulteriori dubbi in materia di reverse charge: il concetto di edificio e l’imbianchino, il rifacimento dell’impianto idraulico o elettrico, rete fognaria…


A partire dall’inizio dell’anno, e segnatamente con l’entrata in vigore della Legge di stabilità 2015, l’attenzione degli operatori si è subito calamitata sui problemi interpretativi causati dall’estensione dell’inversione contabile dell’IVA di cui all’articolo 17, comma 6, lettera a-ter) introdotto nel corpus del DPR 633/1972 dall’articolo 1, commi 629 e 631 della Legge 23 dicembre 2014, n. 190. Anche se una parte delle problematiche poste dalle nuove disposizioni ha trovato una sua sistemazione a seguito dell’emanazione della Circolare 14/E del 27 marzo u.s. della Direzione Centrale Normativa dell’Agenzia delle Entrate, tuttavia non è certo possibile concludere che tutti i problemi abbiano trovato una loro pacifica soluzione ed anzi permangono ancora situazioni dubbie e di difficile interpretazione in cui si contrappongono interpretazioni diverse e sostanzialmente opposte.

 

Una di queste situazioni intorno alle quali resta un margine di dubbia interpretazione è quella relativa alla necessità di verificare, al fine dell’applicazione dell’inversione contabile dell’IVA, che la prestazione sia stata resa (o sarebbe meglio dire sia “relativa”) in riferimento ad edifici.

 

Nella citata Circolare 14/E/2015 l’Agenzia delle Entrate ha dato una definizione piuttosto precisa di “edificio” mutuandola dall’articolo 2 del Decreto Legislativo 19 agosto 2005, n. 192, recante “Attuazione della direttiva 2002/91/CE relativa al rendimento energetico nell’edilizia”, e già utilizzata nell’ambito delle norme relative alle agevolazioni fiscali per il risparmio energetico (Articolo 1 Legge 27 dicembre 2006 n. 296 commi da 344 a 347).

Secondo tale definizione per “edificio” deve intendersi “un sistema costituito dalle strutture edilizie esterne che delimitano uno spazio di volume definito, dalle strutture interne che ripartiscono detto volume e da tutti gli impianti e dispositivi tecnologici che si trovano stabilmente al suo interno; la superficie esterna che delimita un edificio può confinare con tutti o alcuni di questi elementi: l’ambiente esterno, il terreno, altri edifici; il termine può riferirsi a un intero edificio ovvero a parti di edificio progettate o ristrutturate per essere utilizzate come unità immobiliari a sé stanti” (per la verità l’Agenzia delle Entrate, sempre facendo riferimento all’applicabilità delle agevolazioni per il risparmio energetico aveva già dato, con la Risoluzione n. 365/E del 12 dicembre 2007, una definizione di edificio secondo la quale “Ai fini dell’applicabilità delle agevolazioni, l’edificio oggetto di interventi di riqualificazione energetica non deve essere individuato sulla base della connotazione catastale ad esso attribuita, ma in base alle caratteristiche costruttive che lo individuano e ne delimitano i confini in relazione allo spazio circostante” senza contare la Risoluzione n. 46/E/1998, ove, riprendendo la circolare del Ministero dei lavori pubblici del 23 luglio 1960, n. 1820, aveva precisato che per “edificio e fabbricato si intende qualsiasi costruzione coperta isolata da vie o da spazi vuoti, oppure separata da altre costruzioni mediante muri che si elevano, senza soluzione di continuità, dalle fondamenta al tetto, che disponga di uno o più liberi accessi sulla via, e possa avere una o più scale autonome”).

Nella definizione appena riferita vi rientrano sia i fabbricati ad uso abitativo che quelli strumentali (nuovi o vecchi che siano), le loro parti, gli edifici in corso di costruzione e le unità in corso di definizione. Trattandosi della definizione relativa al concetto di “edificio” e non di “immobile” ovviamente non vi rientrano i terreni, le parti del suolo, i parcheggi, le piscine, i giardini, etc., salvo che questi non costituiscano un elemento integrante dell’edificio stesso (ad esempio, piscine collocate sui terrazzi o lastrici solari, giardini pensili, impianti fotovoltaici collocati sui tetti, etc.).

 

Se, dal punto di vista strettamente teorico, la definizione resa dall’Agenzia delle Entrate sembrerebbe chiara e lineare in realtà l’operatività quotidiana offre situazioni certamente eterogenee.

Uno dei casi in cui la definizione di cui sopra trova tutti i suoi limiti è quello relativo alle prestazioni “unitarie” che però interessano due fattispecie che non sono omogenee.

Più volte sono stati proposti i casi dell’imbianchino la cui prestazione, ovviamente commissionata da un committente soggetto passivo IVA, consiste nel tinteggiare la facciata di una villetta (tipico intervento di finitura o completamento e quindi da assoggettare a “reverese charge” come esplicitamente indicato dalla nuova lettera a-ter dell’articolo 17 del DPR 633 del 1972) prestazione completata però anche dalla tinteggiatura della cancellata delimitante il giardino. Analoghe difficoltà presenta la prestazione del trabucante che deve intonacare le facciate della solita villetta ma anche le pareti del muro di recinzione o ancora l’elettricista che deve realizzare l’impianto elettrico di una stecca di villette a schiera ma anche installa una serie di lampioni di illuminazione del vialetto che conduce ai cancelletti di accesso delle diverse villette.

Difficoltà interpretative del tutto analoghe riguardano il rifacimento dell’impianto elettrico o idraulico, non solo per la parte collocata all’interno di un capannone industriale, ma anche per quella tratta che collega l’impianto della singola unità immobiliare alla rete pubblica (stesso discorso vale per la rete fognaria).

 

L’interpretazione di Confindustria, in tali ipotesi, fa appello l’applicazione del principio di accessorietà, sostenendo che l’operazione accessoria deve scontare il medesimo trattamento IVA di quella principale alla quale risulta essere funzionalmente connessa, ma solo nell’ipotesi in cui l’attività accessoria sia indispensabile per la concretizzazione della principale. Tuttavia, seguendo questa impostazione (che, per altro, una sua certa logica la possiede), si dovrebbe concludere che la tinteggiatura della cancellata, l’intonacatura del muro di cinta, la realizzazione dell’impianto di alimentazione elettrica dei lampioni del vialetto non risultano strumentali alla tinteggiatura o all’intonacatura della facciata della villetta oppure alla realizzazione dell’impianto elettrico delle villette a schiera e quindi occorre separare le quote di imponibile applicando ad una parte della prestazione l’inversione contabile e mantenendo invece in imponibilità il rimanente. Diversamente, poiché senza l’allacciamento alla rete pubblica l’impianto elettrico o idraulico (o la fognatura) non può funzionare, l’intero corrispettivo della prestazione si troverà a dover scontare il regime dell’inversione contabile.

Come si accennava prima il criterio è ragionevole ed è anche logico, tuttavia implica in ogni caso l’esercizio di un discrimine che può risultare non sempre facile da comprendere ed applicare soprattutto nel caso in cui vi sia di mezzo un piccolo artigiano.

 

Una seconda problematica attiene gli interventi effettuati in particolari situazioni, partendo dal presupposto che la circolare delle Entrate ha precisato che il meccanismo del reverse charge si applica alle prestazioni di servizi di pulizia, installazione di impianti e demolizione relative a beni immobili di ogni tipo ma non si applica se tali prestazioni si riferiscono a beni mobili. Tanto per rimanere su di un argomento piuttosto in voga attualmente, anche se per tutt’altra fattispecie, un macchinario “imbullonato” deve essere considerato un bene mobile (perché in ogni caso può essere smontato e spostato) o un bene immobile (perché è saldamente ancorato (ancorché temporaneamente) al terreno? E come interpretare l’intervento di un tecnico su impianti di refrigerazione degli alimenti (celle frigorifere), saldamente ancorate al fabbricato?

 

Rimanendo sempre nel settore, ma allargando l’ambito dell’analisi, una situazione del tutto analoga si verificherebbe nel caso degli interventi sui compressori dei banchi frigoriferi tipicamente utilizzati dalla grande distribuzione per l’esposizione dei prodotti. Anche in questo caso ci sono delle parti di questi impianti che, in qualche modo, risultano ancorate al fabbricato, per esigenze di sicurezza, per abitudine, per comodità o necessità. E che dire di quella parte dell’impianto di alimentazione elettrica che dal banco frigo va ai cavi a parete? In sede di manutenzione si tratta di intervenire su un bene mobile (banco frigorifero e relativo compressore con tanto di tubazioni di collegamento), oppure siamo di fronte ad una parte di un impianto di un edificio?

Nel primo caso si dovrebbe fatturare la prestazione esponendo l’IVA, nel secondo si dovrebbe applicare l’inversione contabile.

Problemi assolutamente analoghi si presentano nel caso in cui se invece che di un impianto elettrico ci dobbiamo occupare di un impianto telefonico. Guardando al centralino, si potrebbe concludere che si ha a che fare con un bene mobile, ma con la cablatura dell’edificio, cui si appoggia il centralino, come la mettiamo? È probabile che ci si stia riferendo ad un impianto. Come si può ben vedere ancora una volta l’idea del legislatore di poter “catastalizzare” per via legislativa o per via interpretativa la multiforme realtà ha condotto gli operatori a dovere, a otto mesi dall’entrata in vigore della norma, improvvisare.

Abbiamo a disposizione un ottimo ebook con tanti casi risolti in materia di reverse charge

26 agosto 2015

Massimo Pipino


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