Diario quotidiano del 5 agosto 2015: tutte le novità per le cessioni intracomunitarie

Pubblicato il 5 agosto 2015



Legge europea 2014 in G.U.: modificata la disciplina delle cessioni intracomunitarie; cessione dispositivi per impiantare stent coronarici: si applica l’Iva nella misura del 4%; é detraibile, ai fini Irpef, l’intervento ricostruttivo di “metoidioplastica”; novità in tema di lavoro a tempo parziale e contratto di lavoro intermittente; le agevolazioni ICI e IMU/TASI sugli immobili degli enti non commerciali: nota IFEL; agevolazioni per piani di investimento per la riqualificazione delle aree di crisi industriali; sostituti: ok alla compensazione dei rimborsi da assistenza fiscale; enti non commerciali: in presenza di attività liberale non è detraibile l’IVA

 

 Indice:

 1) Legge europea 2014 in G.U.: modificata la disciplina delle cessioni intracomunitarie

 2) Cessione dispositivi per impiantare stent coronarici: si applica l’Iva nella misura del 4%

 3) E’ detraibile, ai fini Irpef, l’intervento ricostruttivo di “metoidioplastica”

 4) Novità in tema di lavoro a tempo parziale e contratto di lavoro intermittente

 5) Le agevolazioni ICI e IMU/TASI sugli immobili degli enti non commerciali: nota IFEL

 6) Agevolazioni per piani di investimento per la riqualificazione delle aree di crisi industriali

 7) Sostituti: ok alla compensazione dei rimborsi da assistenza fiscale

 8) Enti non commerciali: in presenza di attività liberale non è detraibile l’IVA

 

 

1) Legge europea 2014 in G.U.: modificata la disciplina delle cessioni intracomunitarie

Esteso il regime di non imponibilità ai fini IVA, attualmente applicabile alle piccole spedizioni anche alle relative spese accessorie.

Occorre, però, che corrispettivi dei servizi accessori abbiano concorso alla formazione della base imponibile.

E’ stata pubblicata, sulla Gazzetta Ufficiale n. 178 del 3 agosto 2015, la Legge n. 115 del 29 luglio 2015, contenente “Disposizioni per l’adempimento degli obblighi derivanti dall’appartenenza dell’Italia all’Unione europea - Legge europea 2014”.

Il provvedimento contiene una serie di disposizioni abrogative o modificative finalizzate a risolvere i casi di non corretto recepimento della normativa comunitaria, al fine di rimuovere le relative procedure d’infrazione. Tra queste, con riferimento alla normativa IVA, la legge modifica la disciplina delle cessioni intracomunitarie e dei servizi connessi agli scambi internazionali.

Il neo provvedimento si compone di 30 articoli, contenenti una serie di misure abrogative o modificative tese a risolvere i casi di non corretto recepimento della normativa comunitaria. Tra queste, ad esempio, la legge europea 2014 interviene sulla disciplina IVA relativa alle cessioni intracomunitarie e ai servizi connessi agli scambi intracomunitari.

In particolare, novellando l’art. 9, comma 1, del DPR 633/1972, viene modificato il regime di non imponibilità ai fini IVA di talune importazioni di merci di valore modesto.

Infatti, l’art. 12 del neo provvedimento stabilisce che all’art. 9, primo comma, del DPR n. 633/72, dopo il numero 4) é inserito il seguente:

«4-bis) i servizi accessori relativi alle piccole spedizioni di carattere non commerciale e alle spedizioni di valore trascurabile di cui alle direttive 2006/79/CE del Consiglio, del 5 ottobre 2006, e 2009/132/CE del Consiglio, del 19 ottobre 2009, sempreché i corrispettivi dei servizi accessori abbiano concorso alla formazione della base imponibile e ancorché la stessa non sia stata assoggettata all’Iva.

Revisione franchigie fiscali

Con regolamento adottato con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, verranno apportate modifiche al regolamento recante norme in tema di franchigie fiscali, con le quali si stabilisce che, nel caso di applicazione della franchigia alle piccole spedizioni di carattere non commerciale e alle spedizioni di valore trascurabile (di cui alle direttive 2006/79/CE del Consiglio, del 5 ottobre 2006, e 2009/132/CE del Consiglio, del 19 ottobre 2009), sono ammessi alla franchigia dai diritti doganali anche i relativi servizi accessori indipendentemente dal loro ammontare.

Modifiche alla disciplina dell’Iva relativa a talune operazioni intra-UE

Inoltre, l’art. 13 del medesimo provvedimento dispone che al D.L. 30 agosto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427, sono apportate le seguenti modificazioni: a) all'articolo 38, comma 5, lettera a), le parole: « o per suo conto in altro Stato membro ovvero fuori del territorio della Comunità» sono soppresse; b) all’articolo 41, comma 3, le parole: «o per essere ivi temporaneamente utilizzati per l’esecuzione di prestazioni» sono sostituite dalle seguenti: «se i beni sono successivamente trasportati o spediti al committente, soggetto passivo d'imposta, nel territorio dello Stato, ovvero per i beni inviati in altro Stato membro per essere ivi temporaneamente utilizzati per l'esecuzione di prestazioni».

 

2) Cessione dispositivi per impiantare stent coronarici: si applica l’Iva nella misura del 4%

Si applica l’Iva del 4% sui dispositivi medici per l’impianto di stent coronarici. Si tratta di componenti monouso, privi di autonoma funzionalità, essenziali e indispensabili per l’intervento di angioplastica, al termine del quale non sono più utilizzabili

I dispositivi necessari per impiantare stent coronarici rientrano tra quelli che costituiscono “parti, pezzi staccati ed accessori esclusivamente destinati” agli apparecchi da inserire nell’organismo per compensare una deficienza o un’infermità (punto 33 della tabella A, parte II, del Dpr 633/1972), per i quali è prevista l’applicazione dell’aliquota ridotta del 4%.

Lo ha precisato l’Agenzia delle entrate, con la risoluzione n. 72/E del 3 agosto 2015.

Il chiarimento dell’Amministrazione finanziaria si è reso dovuto a seguito di un’istanza di interpello presentata da una società che commercializza, tra l’altro, dispositivi medici preordinati al trattamento della patologia aterosclerotica coronarica.

In particolare, è stato chiesto quale sia il trattamento Iva da riservare a una serie di dispositivi funzionalmente concepiti ed esclusivamente destinati all’impianto dello stent coronarico, anche se ceduti singolarmente: catetere guida, filo guida, catetere a palloncino, sistema di gonfiaggio, catetere di aspirazione.

Secondo l’Agenzia, i suddetti dispositivi sono componenti monouso essenziali e indispensabili per l’impianto dello stent coronarico nel paziente affetto da patologia cardiaca, privi di autonoma funzionalità. Difatti, gli stessi, al termine dell’intervento di angioplastica, non possono essere più utilizzati.

Vanno, pertanto, inquadrati tra i beni di cui al citato punto 33. Ne consegue l’applicazione del trattamento agevolato con l’aliquota del 4%.

 

3) E’ detraibile, ai fini Irpef, l’intervento ricostruttivo di “metoidioplastica”

E’ possibile la detrazione Irpef per chi cambia sesso, purché il tribunale abbia preventivamente autorizzato il paziente al trattamento medico chirurgico.

L’intervento ricostruttivo di “metoidioplastica”, che consente di adeguare i caratteri sessuali di un soggetto affetto da disturbo di identità di genere, è una spesa sanitaria detraibile. Si tratta, infatti, di una prestazione con finalità terapeutiche, necessaria per la salute psichica del richiedente.

Lo ha precisato l’Agenzia delle entrate con la risoluzione n. 71/E del 3 agosto 2015.

L’Agenzia ha accolto la soluzione prospettata dall’istante, secondo il quale l’operazione non è un intervento di chirurgia estetica e, pertanto, il relativo costo può essere portato in detrazione come spesa medica.

La risoluzione sottolinea, in primo luogo, che l’adeguamento dei caratteri sessuali tramite intervento chirurgico deve essere preventivamente autorizzato dal tribunale (articolo 31, Dlgs 150/2011).

Al riguardo, l’istante ha prodotto la sentenza del tribunale relativa al suo caso, da cui risulta che il trattamento richiesto è finalizzato ad assicurare l’equilibrio psicofisico del paziente, è compatibile con il “disturbo di identità di genere” e non comporta controindicazioni di tipo psicopatologico.

Anche il ministero della Salute, interpellato sul punto, ha precisato che l’intervento chirurgico di adeguamento dei propri caratteri sessuali, autorizzato dal tribunale previo accertamento del “disturbo di identità di genere”, è un intervento medico-sanitario con finalità di cura.

Sulla base di tali considerazioni l’Agenzia ritiene che le spese in esame possano rientrare tra quelle sanitarie detraibili ai sensi dell’articolo 15, comma 1, lettera c), del Tuir.

 

4) Novità in tema di lavoro a tempo parziale e contratto di lavoro intermittente

La Fondazione studi del Consiglio Nazionale dei consulenti del lavoro, con la circolare n. 18 del 30 luglio 2015, ha illustrato le novità in tema di lavoro a tempo parziale e contratto di lavoro intermittente.

Con la pubblicazione in Gazzetta Ufficiale n. 144 del 24 giugno 2015, ha trovato attuazione, dal 25 giugno 2015, il Decreto Legislativo 15 giugno 2015, n. 81, conformemente a quanto stabilito dall’art. 1 (co. 7) della L. n. 183/2014, il quale delega il Governo ad emanare un decreto volto a “riordinare i contratti di lavoro vigenti per renderli maggiormente coerenti con le attuali esigenze del contesto occupazionale e produttivo”.

A tal fine, vengono analizzate dalla Fondazione le novità principali relative rapporto di lavoro part-time ed intermittente.

Lavoro a tempo parziale (Artt. da 4 a 12)

L’intento della riforma, che nel D.Lgs 81/2015 emerge a caratterizzare le modifiche della disciplina del contratto di lavoro a tempo parziale, pare teso a garantire certezza e flessibilità al rapporto di lavoro, assicurando l’applicazione piena della disciplina anche nelle remote ipotesi di assenza di previsioni specifiche da parte della contrattazione collettiva.

L’obiettivo è fissato assegnando da un lato alle parti il potere di regolare il rapporto di lavoro, dall’altro prevedendo contenuti legali puntuali, elementi che, entrambi, consentono la piena attuazione di ogni aspetto del contratto part-time, a prescindere da una specifica disciplina contrattuale. Per la verità occorre anche sottolineare che, finalmente, la disciplina contenuta nel decreto n. 81/2015 si applica indistintamente al settore pubblico e al settore privato.

Contratto di lavoro (art. 5)

Le nuove disposizioni confermano le definizioni normative già previste negli artt. 2 e 8 del D.Lgs n. 61/2000, oggi integralmente abrogato dopo l’entrata in vigore del presente Decreto, anche se non mancano alcune novità rilevanti. La prima nota da evidenziare è che scompare, almeno nella terminologia, la distinzione tra le tre tipologie di part-time (orizzontale, verticale e misto) alle quali si era abituati.

È una semplificazione più formale che sostanziale, infatti l’art. 5, comma 2 recita: “Nel contratto di lavoro a tempo parziale è contenuta puntuale indicazione della durata della prestazione lavorativa e della collocazione temporale dell'orario con riferimento al giorno, alla settimana, al mese e all'anno.”

Appare evidente, quindi, che pur avendone eliminato la distinzione formale, i concetti e i modelli di part-time orizzontale, verticale e misto permangono nella descrizione dell’orario di lavoro che dovrà essere riportata nel contratto individuale da stipularsi sempre in forma scritta ai fini della prova (art. 5, comma 1).

Informazione alle rappresentanze sindacali

L’art. 2 co. 2 del D.Lgs. n. 61/2000 poneva a carico del datore di lavoro l’obbligo di “informare le rappresentanze sindacali aziendali, ove esistenti, con cadenza annuale, sull'andamento delle assunzioni a tempo parziale, la relativa tipologia ed il ricorso al lavoro supplementare.”

Nel nuovo Decreto non è riscontrabile una disposizione analoga, pertanto, stante la totale abrogazione del D.Lgs. n. 61/2000, in materia di informazioni alle rappresentanze sindacali aziendali assumeranno rilevanza esclusiva i soli obblighi previsti dalla contrattazione collettiva.

Prestazione di lavoro supplementare e straordinario (Art. 6 c.1-3)

Novità in materia di lavoro da svolgere oltre l’orario previsto dal contratto individuale.

In particolare, il regime del lavoro supplementare che il datore di lavoro può richiedere al lavoratore viene consentito anche in caso di mancata regolamentazione della contrattazione collettiva.

Infatti, se da un lato è confermato che i contratti collettivi di qualsiasi livello potranno regolamentare il numero massimo delle ore di lavoro che possono essere svolte oltre l’orario concordato con il contratto a tempo parziale, nel limite dell’orario normale di lavoro per il tempo pieno, nonché la relativa maggiorazione spettante, dall’altro è previsto che in caso di assenza di regolamentazione contrattuale il datore di lavoro possa comunque richiederle.

Specificamente potranno essere richieste al lavoratore prestazioni di lavoro supplementare in misura non superiore al 25% delle ore di lavoro settimanali concordate e tali ore verranno retribuite con una maggiorazione del 15% della retribuzione oraria globale di fatto, comprensiva dell'incidenza della retribuzione delle ore supplementari sugli istituti retributivi indiretti e differiti.

Il lavoratore potrà comunque rifiutare di svolgere il lavoro supplementare in assenza di previsioni contrattuali collettive ove ciò sia giustificato da comprovate esigenze lavorative, di salute, familiari o di formazione professionale.

Viene poi consentito lo svolgimento di prestazioni di lavoro straordinario, ovvero quelle prestazioni oltre l’orario normale di lavoro che eccedono la parte di prestazioni considerabili lavoro supplementare senza più considerare la limitazione prevista dal previgente art. 3 c. 5 D.Lgs. 61/2000 il quale ne circoscriveva l’uso alle tipologie di part-time verticale o misto.

Clausole elastiche (Art. 6 c. 4-6)

Quello delle clausole elastiche costituisce un ulteriore elemento di novità in quanto il legislatore, di fatto, assorbe, le clausole flessibili all’interno della definizione delle clausole elastiche.

Il comma 4 dell’art. 6, infatti, recita che le parti possono pattuire, per iscritto, clausole elastiche relative alla variazione della collocazione temporale della prestazione lavorativa (in realtà questa era la definizione delle clausole flessibili nella vecchia disciplina), ovvero relative alla variazione in aumento della sua durata (clausola elastica).

Il Decreto in commento prevede anche per questa fattispecie una disciplina legale, operante in assenza di regolamentazione contrattuale, che fa da supporto all’accordo, comunque necessario, delle parti.

L’accordo delle parti, che deve essere certificato davanti ad una delle commissioni individuate dall’art. 76 del D.Lgs. n. 276/2003 quali competenti a gestire il procedimento di certificazione in materia di lavoro, deve contenere, innanzi tutto ed a pena di nullità, l’indicazione di:

a) preavviso di due giorni lavorativi (art. 6, comma 5) a carico del datore di lavoro che dispone la modifica per la comunicazione della stessa al lavoratore;

b) condizioni e modalità delle possibilità di modifica della collocazione temporale della prestazione o della variazione in aumento;

c) misura massima dell’aumento della prestazione lavorativa, che in ogni caso non può essere superiore al limite del 25% della normale prestazione annua a tempo parziale individuata dal contratto di lavoro (art. 6, comma 6).

L’accordo, inoltre deve prevedere il riconoscimento al lavoratore di una maggiorazione della retribuzione oraria pari al 15% della retribuzione oraria globale di fatto, comprensiva dell’incidenza della retribuzione sugli istituti retributivi diretti e indiretti.

L’art. 6, comma 6 oltre a stabilire che le clausole elastiche non disciplinate dal CCNL, devono essere pattuite dalle parti avanti alle commissioni di certificazione, specifica anche che il lavoratore ha facoltà di farsi assistere, nella procedura di certificazione, da un rappresentante sindacale o da un avvocato o da un consulente del lavoro (ponendo quindi l’accento sulla riserva di legge prevista dall’art. 1 L.12/79).

Diritto alla trasformazione del rapporto di lavoro (art. 8)

La casistica connessa al riconoscimento di particolari esigenze di salute o familiari, che già godono del riconoscimento di specifici diritti in tema di trasformazione del rapporto di lavoro, da tempo pieno a part-time e viceversa, risulta confermata e, in alcuni casi ampliata, dalla nuova disciplina.

In particolare il diritto alla trasformazione del rapporto di lavoro da tempo pieno a parziale e la ricostituzione del rapporto a tempo pieno a richiesta dell’interessato, già riconosciuto ai dipendenti affetti da patologie oncologiche, risulta adesso esteso a qualunque caso di “gravi patologie cronico degenerative ingravescenti”, mentre è del tutto nuovo il diritto a sostituire il congedo parentale con la conversione del contratto di lavoro da tempo pieno a part-time. La novità del diritto alla riduzione dell’orario di lavoro, nei casi di gravi patologie, ha anche il riflesso sociale di consentire, in alcuni casi, la conservazione del posto di lavoro evitando il superamento del periodo di comporto. Occorre anche precisare che qualora il lavoratore, o la lavoratrice, assistono una persona convivente con totale e permanente inabilità lavorativa (esplicito è il richiamo all’art. 3 c.3, L. n. 104/1992) viene loro riconosciuta la priorità alla trasformazione del contratto da tempo pieno a tempo parziale.

Di particolare interesse è la previsione contenuta nel comma 7 dell’art. 8 del Decreto; infatti il lavoratore, o la lavoratrice può chiedere, per una sola volta, in luogo del congedo parentale, la trasformazione del rapporto di lavoro a tempo pieno in rapporto di lavoro a tempo parziale per un periodo corrispondente alla durata, anche residua, del congedo, con una riduzione d’orario non superiore al 50%. La norma non aggiunge ulteriori requisiti specifici per questo tipo di conversione che si pone in ogni caso come un diritto del lavoratore il quale deve essere concesso entro i quindici giorni successivi alla richiesta. Il rinvio esplicito al congedo parentale “spettante ai sensi del capo V del decreto legislativo 26 marzo 2001, n. 151”, consente evidentemente di attingere a quelle norme per la disciplina di questa nuova ipotesi di conversione, cui bisogna rifarsi quanto alla durata, condizioni di riconoscimento e modalità e tempi della richiesta.

Lavoro intermittente (art. 13-18)

Il Decreto regolamenta il lavoro intermittente negli articoli da 13 a 18, riproducendo, sostanzialmente, la normativa già contenuta nel D.Lgs 276/2003, cosi come modificato dai vari interventi legislativi succedutesi nel tempo.

Nello specifico l'articolo 13 comma 1 indica che il datore di lavoro può utilizzare la prestazione lavorativa secondo le esigenze individuate dai contratti collettivi di qualsiasi livello, anche (nel testo previgente tale possibilità era posta come alternativa, infatti veniva indicata la congiunzione disgiuntiva "ovvero" mentre ora viene utilizzato “anche”) con riferimento alla possibilità di svolgere le prestazioni in periodi predeterminati nell'arco della settimana, del mese o dell'anno.

Tale modifica consente quindi ai contratti di individuare sia le esigenze ed anche i periodi in cui poter ricorrere alle prestazioni di lavoro intermittente.

Viene quindi riproposto il ruolo essenziale della contrattazione collettiva circa la regolamentazione del ricorso al lavoro a chiamata e, solo in sua assenza, in via sussidiaria e cedevole, si prevede l'intervento di un decreto ministeriale che ne individui i casi di utilizzo. Proprio l’anomia contrattuale e la mancata emanazione del decreto hanno generato, tra i datori di lavoro e gli addetti ai lavori, i maggiori dubbi operativi nel periodo immediatamente alla pubblicazione in Gazzetta del decreto in commento. Infatti dal punto di vista più strettamente pratico è necessario valutare se il lavoro a chiamata, dopo l’entrata in vigore del D.Lgs. n. 81/2015 (il 25 giugno 2015), sia ancora utilizzabile, oltre che per i pochi CCNL che lo hanno disciplinato, (Studi professionali, Commercio limitatamente al settore del marketing e pochissimi altri ancora) anche per le attività discontinue indicate nella tabella del Regio Decreto 2657 del 1923.

Il dilemma nasce dal fatto che l’art. 13, comma 1 del decreto prevede che, in mancanza di CCNL, i casi di utilizzo del contratto intermittente sono individuati con decreto del Ministro del lavoro e delle politiche sociali.

Pertanto, secondo una interpretazione restrittiva, in attesa dell’adozione del decreto, non si renderebbe più applicabile il richiamo al R.D. n.2657/1923 contenuto nel DM 23/10/2004 in quanto trovava le sue ragioni, peraltro transitoriamente, nell’abrogato articolo 40 del D.Lgs 276/2003.

In assenza di espressa previsione del legislatore viene comunque evidenziato come l’art. 55 (abrogazioni e norme transitorie) del D.Lgs n.81/2015 al comma 3 reciti: “sino all’emanazione dei decreti richiamati dalle disposizioni del presente decreto legislativo, trovano applicazione le regolamentazioni vigenti”. Secondo tale indicazione sembra che, anche in vigenza del D.Lgs. n. 81/2015, sia comunque possibile stipulare dei contratti a chiamata facendo ancora riferimento alla tabella delle mansioni allegata al suddetto R.D.

E’ necessario un chiarimento ministeriale anche perché il legislatore, nel caso del contratto a tempo determinato, nell’individuazione delle attività stagionali ha invece espressamente evidenziato (si veda art. 21 c. 2) come sia applicabile la previgente disciplina in attesa dell’emanazione del decreto ministeriale regolamentativo.

Per completezza occorre ricordare che il lavoro intermittente può essere, in ogni caso, concluso con lavoratori di età superiore a 55 anni e di età inferiore a 24 anni, (purché le prestazioni lavorative siano svolte entro il venticinquesimo anno art. 13, comma 2).

Nel testo poi si possono riscontrare due distinte novità: la prima, rinvenibile nell’art. 16 comma 5, laddove vengono disciplinate le conseguenze connesse al rifiuto ingiustificato di rispondere alla chiamata. In particolare si evidenzia che la previgente disciplina (art. 36 co. 6 del D.Lgs. n. 276/03) affermava espressamente che il rifiuto di rispondere alla chiamata poteva comportare da un lato, la restituzione della quota di indennità di disponibilità riferita al periodo successivo all'ingiustificato rifiuto, dall’altro “un congruo risarcimento del danno nella misura fissata dai contratti collettivi o, in mancanza, dal contratto di lavoro”.

Tuttavia la nuova regolamentazione non fa più alcun riferimento al congruo risarcimento, prevedendo come eventuali conseguenze soltanto il licenziamento, nonché la perdita dell’indennità di disponibilità relativa al periodo successivo all’ingiustificato rifiuto.

La seconda innovazione è riscontrabile nell’art. 17 relativo al principio di non discriminazione. In via preliminare si rappresenta che l’art. 38 del D.Lgs. n. 276/03 stabiliva espressamente che “per tutto il periodo durante il quale il lavoratore resta disponibile a rispondere alla chiamata del datore di lavoro non è titolare di alcun diritto riconosciuto ai lavoratori subordinati ne' matura alcun trattamento economico e normativo, salvo l'indennità di disponibilità “.

Tuttavia, la nuova disposizione del Decreto pur essendo scritta sulla falsariga della precedente (soprattutto con riferimento alla maturazione dei trattamenti economici e normativi) non riproduce la parte che escludeva la titolarità di qualsiasi diritto riconosciuto ai lavoratori subordinati.

In passato la giurisprudenza facendo leva sull’assenza di titolarità dei diritti, nonché sulla circostanza che il lavoratore non maturava alcun trattamento economico/normativo, era giunta ad affermare con riferimento al rapporto di lavoro intermittente senza obbligo di disponibilità, che “nel momento in cui il datore di lavoro cessa le chiamate del lavoratore (o se si preferisce le proposte di attuazione del regolamento negoziale predeterminato) non esiste alcun rapporto tra le parti, inteso come fascio di situazioni giuridiche soggettive passive e attive né sul versante retributivo né contributivo”, ritenendo in radice

esclusa anche l'applicazione delle tutele di cui l'art. 18 St. lav. (Tribunale di Perugia, sent. del 02.05.2014).

Ne consegue che l’abrogazione del disposto relativo alla totale insussistenza di diritti potrebbe aprire in futuro qualche perplessità in ordine alla fascia di prerogative spettanti ai soggetti che vertono in tale situazione.

Norme di rinvio ai contratti collettivi (art. 51)

Infine, viene evidenziato come, salvo diversa espressa previsione, ogni volta in cui nel decreto vengono richiamati i contratti collettivi per tali dovranno intendersi i contratti collettivi di qualsiasi livello (nazionale, territoriale o aziendali) stipulati da (e non “dalle”, quindi si ritiene sufficiente la sottoscrizione anche da parte di una sola sigla sindacale) associazioni sindacali comparativamente più rappresentative sul piano nazionale e i contratti collettivi stipulati dalle loro rappresentanze sindacali aziendali ovvero dalla rappresentanza sindacale unitaria.

(Fondazione studi del Consiglio Nazionale dei consulenti del lavoro, circolare n. 18 del 30 luglio 2015)

 

5) Le agevolazioni ICI e IMU/TASI sugli immobili degli enti non commerciali: nota IFEL

Le recenti sentenze della Suprema Corte, pur se relative al regime ICI, assumono rilevanza sulla stessa disciplina agevolativa dell’IMU e della TASI.

L’IFEL, con la nota del 3 agosto 2015, alla luce delle sentenze della Corte di Cassazione dell’8 luglio 2015, ha approfondito la disciplina che regola le agevolazioni ICI e IMU sugli immobili degli enti non commerciali.

Le sentenze dell’8 luglio 2015, con le quali Corte di Cassazione ha accolto il ricorso del Comune di Livorno che richiedeva il pagamento dell’ICI (anni 2004-2009) da parte di due scuole gestite da Istituti religiosi, ritenendole non conformi ai criteri per l’applicazione dell’esenzione (C.Cass. Sez. V, Sent. nn. 14225 e 14226), offrono l’occasione per un breve approfondimento delle tematiche relative alle agevolazioni riservate agli enti non commerciali.

La Suprema Corte ha in primo luogo confermato un principio già ripetutamente espresso in più di un pronunciamento, secondo il quale l’esenzione ICI, prevista dal d.lgs. n.504 del 1992, “è subordinata alla compresenza di un requisito oggettivo” (lo svolgimento esclusivo nell’immobile di attività meritorie tra le quali l’attività didattica), e di un requisito soggettivo, costituito dal diretto svolgimento di tali attività da parte di un ente pubblico o privato che non abbia come oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali”.

Requisito oggettivo

Per quanto riguarda il requisito oggettivo, nello specifico del giudizio, la Corte non ha ritenuto sufficientemente dimostrato che l’attività didattica svolta dall’Istituto religioso, pur rientrante tra quelle suscettibili di esenzione, sia svolta in concreto secondo modalità non commerciali, condizione essenziale per l’esenzione.

Le sentenze – che dispongono la ripetizione del giudizio di merito e non ne determinano direttamente un nuovo esito definitivo – giungono a seguito di un complesso iter normativo e giurisprudenziale che vale la pena di ripercorrere per sommi capi.

La disciplina dell’ICI (d.lgs. n. 504 del 1992), ripresa integralmente dall’IMU con varianti irrilevanti ai fini che qui interessano, oltre ad esentare gli edifici collegati al culto religioso, individua altre attività “meritorie” (assistenziali, previdenziali, sanitarie, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive), la cui esenzione si applica a condizione che il possessore sia un ente non commerciale, che vi eserciti le attività in questione direttamente ed in modo esclusivo. La sentenza della Cassazione n. 4645 (marzo 2004) chiariva che l’esenzione poteva essere concessa per le attività sopra indicate svolte in forma non commerciale, precisando così il requisito oggettivo circa le modalità di svolgimento delle attività.

Le modifiche apportate tra il 2005 e il 2006, introducevano però un’interpretazione autentica (d.l. n. 223 del 2006), in base alla quale l’esenzione poteva operare anche per attività svolte in modo “non esclusivamente commerciale”, nozione non codificata che di fatto rimandava al contenzioso tributario la definizione dell’imponibilità dei singoli immobili. A seguito dell’apertura di una procedura di infrazione comunitaria per aiuti di Stato, questa impostazione è stata considerata illegittima e deve essere quindi ritenuta non operante.

Nel 2012, a chiusura della vicenda e in concomitanza con l’introduzione dell’IMU, il dl n. 1 “Liberalizzazioni”, nella disciplina del tributo immobiliare entra il concetto di “esenzione parziale” in base alla quale sugli edifici di enti non commerciali usati in modo promiscuo (per periodi dell’anno o per parte dei locali), come sede di attività svolte in modo commerciale e di attività esenti, l’IMU viene proporzionalmente ridotta. Inoltre, viene abolita la citata interpretazione autentica e viene esplicitato che l’esenzione compete solo per le attività svolte “con modalità non commerciali”, così allineando la normativa IMU ai principi già affermatisi nell’ICI per via giurisprudenziale.

Si registra dunque una sostanziale coerenza tra il quadro normativo relativo sia all’ICI che all’IMU e una giurisprudenza via via consolidatasi, rispetto alla quale le ultime sentenze non appaiono innovative.

È pertanto difficile sostenere che le recenti sentenze, pur riferite al regime ICI, possano non avere alcuna influenza sulla stessa disciplina agevolativa dell’IMU (e della TASI). C’è invece da attendersi che alcuni importanti aspetti del citato regolamento ministeriale sull’applicazione dell’IMU agli immobili degli enti non commerciali (DM n. 200 del 2012) risultino messi in questione dai principi giurisprudenziali ripetutamente affermati dalla Cassazione.

Il Regolamento, infatti, con riferimento alle attività didattiche, prevede che la non commercialità dell’attività sia verificata in relazione a tre criteri:

- carattere paritario dell’istituto scolastico e garanzia di non discriminazione nell’accettazione degli alunni;

- osservanza degli obblighi di accoglienza di alunni portatori di handicap, applicazione della contrattazione collettiva al personale, adeguatezza delle strutture, pubblicità del bilancio;

- attività svolta “a titolo gratuito, ovvero dietro versamento di corrispettivi di importo simbolico e tali da coprire solamente una frazione del costo effettivo del servizio, tenuto anche conto dell'assenza di relazione con lo stesso”.

Le argomentazioni delle sentenze non prendono in alcuna considerazione gli aspetti ordinamentali, mentre, con riferimento al terzo e più sostanziale criterio, non considerano rilevante l’entità del corrispettivo pagato dagli utenti, ritenendo anzi il corrispettivo in sé “fatto rivelatore dell’esercizio dell’attività svolta con modalità commerciali”. Non appaiono altresì rilevanti nelle motivazioni del giudice di legittimità né il rapporto tra ammontare delle rette e costi sostenuti, né il fatto che la gestione dell’Istituto scolastico risulti in perdita.

Natura imprenditoriale

In altri termini (e in coerenza con il parere n. 4802/2012 del Consiglio di Stato sullo stesso schema del Regolamento IMU), ad avviso della Cassazione il carattere dell’imprenditorialità – e quindi della commercialità dell’attività sottoposta a valutazione ai fini dell’esenzione – deve essere riconosciuto ogni qualvolta l’attività economica organizzata sia ricollegabile all’attitudine a conseguire la remunerazione dei fattori produttivi, rimanendo giuridicamente irrilevante lo scopo di lucro.

Se questa impostazione deve essere considerata definitiva, per ragioni di diritto nazionale e comunitario, non c’è dubbio che pressoché tutte le attività scolastiche private, tanto più se svolte in regime “paritario” rispetto al sistema dell’istruzione pubblica, rischiano di rientrare nei criteri di “commercialità” che precludono l’esenzione in base alle attuali norme sul tributo immobiliare comunale. Il mantenimento di un regime di favore per le scuole paritarie dovrà percorrere la strada della normativa speciale di settore, che dovrebbe forse comprendere l’insieme delle scuole private e non solo quelle condotte da enti non commerciali, superando il regime “interpretativo” adottato con il Regolamento 200, che non appare compatibile con la netta definizione di requisiti soggettivi ed oggettivi derivante dalla messa a punto comunitaria, dai pronunciamenti di legittimità e, infine, dal decreto legge n. 1 del 2012. Uno strumento normativo per operare in tal senso è offerto dalla legge 62 del 2001 (la “legge Berlinguer”) che riconosce alle scuole paritarie, “senza fini di lucro”, che possano essere considerate ONLUS secondo i criteri del decreto legislativo n. 460 del 1997, le agevolazioni fiscali previste nel decreto stesso. Si tratta di un ampio ventaglio di esenzioni e riduzioni, che però non menzionano la fiscalità immobiliare comunale, lasciando all’autonomia degli enti la facoltà di intervenire (art. 21). Va detto che di tale facoltà molti Comuni si sono avvalsi, ritenendo necessario mitigare il prelievo su attività ad elevato impatto sociale.

Riassetto organico dell’imposizione

È tuttavia evidente che la dichiarata volontà politica di assicurare un trattamento fiscale più favorevole al settore scolastico privato (e questioni analoghe potranno porsi anche per la sanità convenzionata) non può eludere le problematiche di riassetto organico dell’imposizione non solo sotto il profilo dell’equità e del diritto – nazionale e comunitario – ma anche per ciò che riguarda la certezza delle basi imponibili sulle quali i Comuni devono poter stabilmente contare. Si tratterebbe dunque di un regime innovativo, nel cui ambito l’introduzione di specifiche agevolazioni dovrebbe dar luogo ad adeguate compensazioni.

(IFEL, nota del 3 agosto 2015)

 

6) Agevolazioni per piani di investimento per la riqualificazione delle aree di crisi industriali

Il Ministero dello Sviluppo Economico ha pubblicato, sulla Gazzetta Ufficiale n. 178 del 3 agosto 2015, il Decreto 9 giugno 2015 con i termini, modalità e procedure per la concessione ed erogazione delle agevolazioni di cui alla legge 15 maggio 1989, n. 181, in favore di programmi di investimento finalizzati alla riqualificazione delle aree di crisi industriali.

Al fine di promuovere il rilancio delle aree colpite da crisi industriale attraverso la valorizzazione della vitalità imprenditoriale e delle potenzialità dei singoli territori, il decreto stabilisce i termini, le modalità e le procedure per la presentazione delle domande di accesso, nonché i criteri di selezione e valutazione per la concessione ed erogazione delle agevolazioni in favore di programmi di investimento finalizzati alla riqualificazione delle aree di crisi industriali ai sensi dell’art. 27, commi 8 e 8-bis, del D.L. n. 83 del 2012.

E’ data priorità all’attuazione degli interventi nell’ambito delle aree caratterizzate da crisi industriale complessa.

Nell’ambito della realizzazione del Programma di promozione industriale di cui alle leggi n. 181/1989 e n. 513/1993 , il Soggetto gestore opera nel rispetto dei principi generali del Regolamento GBER e, in particolare:

a) per la concessione degli aiuti a finalità regionale, nel rispetto dei principi contenuti nell’art. 14 del medesimo regolamento, nei limiti delle aree comprese nella Carta degli aiuti di Stato a finalità regionale e delle intensita’ di aiuto ivi stabilite;

b) per la concessione degli aiuti alle PMI localizzate nelle aree di crisi non ricomprese nella Carta degli aiuti di cui alla lettera a), nel rispetto dei principi contenuti nell’art. 17 del Regolamento GBER;

c) per la concessione degli aiuti alle PMI per servizi di consulenza, nel rispetto dei principi contenuti nell’art. 18 del Regolamento GBER;

d) per la concessione degli aiuti per l’innovazione dell’organizzazione, nel rispetto dei principi contenuti nell’art. 29 del Regolamento GBER;

e) per la concessione di aiuti per la tutela ambientale, nel rispetto dei principi contenuti negli articoli 36, 37, 38, 40, 41, 45 e 47 del Regolamento GBER. 3. I territori delle aree di crisi industriale non complessa ammessi alle agevolazioni sono individuati, anche su proposta delle singole Regioni interessate, con successivo decreto del Ministro dello sviluppo economico, da adottare sentita la Conferenza permanente per i rapporti tra lo Stato, le regioni e le province autonome di Trento e di Bolzano.

 

7) Sostituti: ok alla compensazione dei rimborsi da assistenza fiscale

Preclusione all’autocompensazione e compensazione dei rimborsi da assistenza fiscale: Per i sostituti d’imposta niente preclusione alla autocompensazione in presenza di debito su ruoli.

L’Agenzia delle entrate, con la risoluzione n. 73/E del 4 agosto 2015, ha fornito chiarimenti riguardo l’applicabilità, con riferimento alle compensazioni dei rimborsi da assistenza fiscale previste dal decreto Semplificazioni n. 175/2014, della preclusione all’autocompensazione in presenza di debito su ruoli, introdotta dal D.L. n. 78/2010.

In particolare, il citato D.L. n. 78/2010 dispone che: “a decorrere dal 1° gennaio 2011, la compensazione dei crediti di cui all’articolo 17, comma 1, del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, relativi alle imposte erariali, è vietata fino a concorrenza dell'importo dei debiti, di ammontare superiore a millecinquecento euro, iscritti a ruolo per imposte erariali e relativi accessori, e per i quali è scaduto il termine di pagamento”.

Il divieto riguarda esclusivamente la compensazione “orizzontale” o “esterna” (non quella “verticale “ o “interna”); sono, in ogni caso, esclusi i contributi e le agevolazioni erogati a qualsiasi titolo sotto forma di credito d’imposta (circolare n. 13/E/2011).

Il decreto Semplificazioni fiscali (D.Lgs. n. 175/2014) ha previsto che, a decorrere dal 2015, i sostituti d’imposta recuperano le somme rimborsate ai sostituiti e i versamenti di ritenute o imposte sostitutive superiori al dovuto dandone evidenza nel modello di pagamento F24.

Tali compensazioni non concorrono alla determinazione del limite di compensazione attualmente fissato in 700.000 euro per ciascun anno solare (circolare n. 31/E/2014); inoltre, l’Agenzia esclude che per tali compensazioni sussista, anche quando di importo superiore a 15.000 euro annui, l’obbligo di apposizione del visto di conformità ovvero di sottoscrizione alternativa da parte dei soggetti che esercitano il controllo contabile. Ciò nel presupposto che tali regole sono riferibili esclusivamente all’utilizzo in compensazione “orizzontale o esterna” dei crediti, categoria in cui non sono ascrivibili le compensazioni in esame.

Infime, secondo le Entrate, per le stesse ragioni tali compensazioni non sono soggette neppure al divieto di compensazione in presenza di ruoli scaduti previsto dal D.L. n. 78/2010.

 

8) Enti non commerciali: in presenza di attività liberale non è detraibile l’IVA

Gli enti che erogano formazione gratuita non possono detrarre l’IVA. Gli organismi di formazione non detraggono l’IVA sugli acquisti se prestano servizi di formazione “finanziata”.

L’Agenzia delle entrate, rispondendo ad un question time, si è pronunciata circa la detraibilità dell’IVA assolta sugli acquisti compiuti dagli organismi di formazione professionale, che svolgono la propria attività tramite l’utilizzo di finanziamenti pubblici a fondo perduto.

Le entrate, confermando i precedenti orientamenti in materia, evidenziano che a prescindere dagli strumenti utilizzati dell’ente di formazione per finanziare i propri acquisti di beni e servizi (contributi ad essi erogati senza applicazione dell’imposta, ai sensi dell’art. 2, co. 3, let. a) del DPR 633/1972), la detrazione dell’IVA assolta sulle operazioni passive è correlata alla rilevanza IVA delle loro operazioni attive: secondo quanto disposto dall’art. 19, co. 2, del DPR 633/1972 “Non è detraibile l’imposta relativa all’acquisto o all’importazione di beni e servizi afferenti operazioni esenti o comunque non soggette all'imposta”.

In deroga alla disposizione sopra richiamata, che detta la generale indetraibilità IVA “a monte” per le operazioni che “a valle” non danno luogo ad operazioni imponibili, l’art. 19, co. 3, let. c) del DPR 633/1972 prevede la possibilità di recuperare l'IVA assolta sugli acquisti per il soggetto che effettua la cessione di denaro (cedente che eroga il contributo all'ente): secondo l'Agenzia, tale deroga non può trovare applicazione anche per il soggetto che svolge l’attività di formazione professionale, in contrapposizione rispetto a quanto sostenuto in occasione di alcuni interventi giurisdizionali, da ultima la sentenza n. 12523 della Corte di Cassazione del 17 giugno 2015 (pronuncia in ragione della quale è stata riproposta la questione all’attenzione delle Entrate).

Riepilogando, per i soggetti che svolgono l’attività di formazione gratuita, ai fini IVA valgono le seguenti regole:

- l’utilizzo di denaro pubblico (contributi a fondo perduto), non avendo natura di corrispettivo non è rilevante ai fini dell’applicazione dell’imposta (cessione di denaro – art. 2, co. 3, let. a) DPR 633/72);

- svolgendo operazioni attive fuori campo IVA, fornite agli utenti a titolo gratuito in assenza di un rapporto sinallagmatico, non spetta la detrazione IVA sugli acquisti di beni e servizi ai sensi dell’art. 19, co. 2, DPR 633/72, coerentemente alle disposizioni comunitarie (direttiva 2006/112/CE)

(Question time 5-06067 del 30 luglio 2015)

 

Vincenzo D’Andò