I casi di detrazione Iva: rassegna mensile di giurisprudenza tributaria

di Danilo Sciuto

Pubblicato il 14 marzo 2015



la nostra rassegna giurisprudenziale del mese di febbraio si concentra sui problemi inerenti alla detraibilità dell'IVA

Premessa

Ultima puntata, almeno per questo periodo, della rassegna giurisprudenziale dedicata al tema della detrazione dell’iva.

In questa puntata segnaliamo le sentenze in tema di detrazione iva in caso di comportamenti elusivi, o evasivi, nonché quelle che affermano la detraibilità dell’imposta anche in mancanza della registrazione e nel caso di acquisto di immobile strumentale concesso in locazione

 

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La condotta antieconomica e il presunto nesso con la elusione

In caso di vendita "sottocosto", il cliente ha diritto alla detrazione della relativa imposta, senza che sia possibile applicare, in materia di Iva, i principi applicabili ai fini delle imposte sui redditi, che consentono all'Amministrazione finanziaria di valutare la congruità dei costi e dei ricavi dichiarati, perchè la regola sull'antieconomicità è propria dell'imposizione diretta.

Questa Corte, con precipuo riferimento alle imposte sui redditi, ha reiteratamente riconosciuto che rientra nei poteri dell'amministrazione finanziaria la valutazione di congruità dei costi e dei ricavi esposti nel bilancio e nelle dichiarazioni e la rettifica di queste ultime, anche se non ricorrano irregolarità nella tenuta delle scritture contabili o vizi degli atti giuridici compiuti nell'esercizio d'impresa, con negazione della deducibilità di parte di un costo sproporzionato ai ricavi o all'oggetto dell'impresa - cfr. Cass. n. 12813/2000(con riferimento all'ILOR); Cass. n. 9497/2008 e Cass. n. 3243/2013, Cass. n. 1711/2007 (con riferimento all'IRPEG); Cass. n. 7487/2002; Cass. n. 10802/2002; Cass. n. 5463/2003; Cass. n. 398/2003; Cass. n. 19150/2003. V anche Cass. nn. 1821/2001, 6337/2002, 793/2004.

Alla base di questo indirizzo vi è il convincimento che in presenza di un comportamento assolutamente contrario ai canoni dell'economia, rimasto inspiegato da parte del contribuente, è pienamente legittimo l'accertamento ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d). Ragion per cui il giudice di merito che giunga a ritenere illegittimo l'accertamento è tenuto a specificare, con argomenti validi, le ragioni per le quali ritiene che l'antieconomicità del comportamento del contribuente non sia sintomatica di possibili violazioni di disposizioni tributarie - Cass. n. 1821/2001 -.

Peraltro, questa stessa Corte, chiamata a verificare la possibilità ed eventualmente i limiti entro i quali è possibile estendere i principi giurisprudenziali teste affermati al tributo IVA, ha affermato che in caso di contestazione di operazioni antieconomiche, l'amministrazione non può rettificare l'Iva detratta sugli acquisti, a meno che si tratti di operazioni inesistenti, di sovrafatturazioni o di un più ampio contesto di abuso del diritto.

Ciò perchè la regola sull'antieconomicità è propria dell'imposizione diretta e può estendersi anche all'Iva solo nell'osservanza di tutti i principi enunciati in materia dalla Corte di Giustizia, a tenore dei quali, in via generale, non è consentita alcuna limitazione al diritto di detrazione - Cass. n. 22130/2013.

(Cassazione, ordinanza n. 10041/2014)

 

Lo status di soggetto iva nella determinazione della frode fiscale

Il regime della detrazione dell'imposta assolta sugli acquisti effettuati nell'esercizio dell'impresa, richiede, oltre alla qualità d'imprenditore dell'acquirente, l'inerenza del bene acquistato all'attività imprenditoriale, intesa come strumentalità del bene stesso rispetto a detta specifica attività, incombendo sull'interessato la dimostrazione di detta inerenza o strumentalità.

Con riguardo alle operazioni passive IVA, la qualifica d'impresa, che compete ex lege alle società commerciali con riguardo alle operazioni attive essendo le cessioni di beni, da parte di dette società, dalla legge considerate "in ogni caso", cioè senza eccezioni, effettuate nell'esercizio d'impresa, non è sufficiente per dare vita al diritto alla detrazione dell'IVA, essendo per contro necessario che l'acquisto di beni risulti necessario per l'esercizio vero e proprio dell'impresa e sia effettivamente destinato dal''imprenditore alla realizzazione degli scopi produttivi programmati.

In base alla disciplina IVA dettata dagli artt. 4, secondo comma, n. 1, e 19 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (ed anche alla luce della sesta direttiva del Consiglio del 17 maggio 1977, n. 77/388/CEE), mentre le cessioni di beni da parte di una società di capitali sono da considerare in ogni caso effettuate nell'esercizio di impresa, in ordine invece agli acquisti di beni, ed in generale alle operazioni passive, non è sufficiente, ai fini della detraibilità dell'imposta, che la qualità d'imprenditore societario risulti da elementi meramente formali, (quali l'iscrizione nel registro delle imprese e la titolarità della partita IVA), dovendosi altresì verificare in concreto l'inerenza e la strumentalità del bene acquistato rispetto alla specifica attività imprenditoriale, compiuta o anche solo programmata. (Nella specie, una società aveva preso in locazione un complesso immobiliare con imponenti canoni e notevoli costi di ristrutturazione; la S.C., in applicazione del principio di cui alla massima, ha rilevato l'assenza di riscontro sulla congruenza dell'operazione rispetto agli scopi sociali, tanto più che l'obbiettiva sproporzione - e antieconomicità - tra l'operazione commerciale e i proventi astrattamente realizzabili costituiva elemento, utilmente valutabile dall'amministrazione fiscale, per escludere l'esistenza giuridica della società).

(Cassazione, sentenza n. 16697/2013)

 

Iva indetraibile e costi indeducibili se la manodopera è appaltata a terzi

Laddove sia riscontrabile un appalto di manodopera , illo tempore vietato e sanzionato dalla L. n. 1369 del 1960, i componenti negativi di reddito relativi da un'attività integrante un illecito, espressione di distrazione verso finalità ulteriori e diverse da quelle proprie dell'attività dell'impresa comporta il venir meno del requisito dell'inerenza.

In presenza di una prestazione di lavoro dipendente - resa al committente dai lavoratori inviati dall'appaltatore di manodopera, esclusa la sussistenza di un vero e proprio appalto - non si configura una prestazione di servizi soggetta ad IVA e, conseguentemente, l'imposta indebitamente applicata dall'appaltatore non può essere considerata detraibile.

(Cassazione, sentenza n. 10745/2014)

 

Detrazione Iva e omessa registrazione della fattura

L'omessa annotazione delle fatture passive nel registro degli acquisti non preclude l'esercizio della detrazione purchè il contribuente sia in grado di dimostrare la sussistenza delle condizioni sostanziali alle quali è ricollegato tale diritto.

Il difetto (omessa redazione, nel termine di legge, su supporto cartaceo del registro degli acquisti) dei presupposti conformativi del "diritto alla detrazione" D.P.R. n. 633 del 1972, ex art. 19, non priva, tuttavia, il contribuente del diritto alla restituzione (od al rimborso) della eccedenza d'imposta versata all'Erario, atteso che il meccanismo di rivalsa dell'IVA non può essere disatteso laddove sia possibile al contribuente fornire "aliunde" (e dunque con mezzi diversi dalle scritture contabili) la prova della sussistenza dei presupposti di diritto sostanziale che legittimano il soggetto passivo al recupero di quanto versato in eccedenza, tenuto conto che la disciplina IVA consente l'attuazione del "principio della neutralità d'imposta" attraverso distinte situazioni giuridiche di diritto soggettivo (il diritto alla detrazione ed il diritto al rimborso) facenti capo al medesimo contribuente, che trovano entrambe titolo nel versamento di imposta in eccedenza, ma le cui vicende attinenti alle modalità di esercizio rimangono del tutto autonome ed indipendenti (cfr. Corte Cass. 5^ sez. n. 16257/2007 secondo cui "un volta maturata tale preclusione (ndr. relativa al diritto alla detrazione), il contribuente può soltanto domandare il rimborso della maggiore imposta pagata, nei limiti e con le forme prescritte per la relativa istanza"). Tale orientamento giurisprudenziale ha trovato conferma anche nella sentenza di questa Corte 5^ sez. 12.2.2014 n. 3107, erroneamente invocata dalla difesa della società resistente a supporto della tesi contraria.

(Cassazione, sentenza n. 11168/2014)

 

Detraibile l’iva se sono corretti gli adempimenti.

Il diritto del cessionario di beni alla detrazione di cui all'art. 19, D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, trova titolo nell'esatto adempimento degli obblighi di fatturazione e di registrazione di cui agli artt. 21, 23, 24 e 25 del citato D.P.R. - secondo i quali il cedente deve emettere la fattura per l'operazione imponibile, annotarla nel registro delle fatture e trasmetterne copia, con addebito del tributo, al cessionario, il quale deve a sua volta annotarla nel registro degli acquisti - ed è esercitabile indipendentemente dall'effettivo pagamento del tributo da parte del cedente e dal versamento a quest'ultimo di pari importo, in via di rivalsa, da parte del cessionario.

Inoltre, l'omessa o ritardata fatturazione, o la mancata regolarizzazione della fattura da parte del cessionario o committente che nell'esercizio di imprese, arti o professioni, abbia acquistato beni o servizi senza emissione della fattura o con emissione di fattura irregolare da parte del soggetto obbligato ad emetterla, costituisce una violazione di carattere sostanziale e non formale, poichè tanto il momento dell'emissione della fattura che quello della regolare emissione di tale documento contabile, sono fondamentali, potendo tali condotte incidere, ed in maniera significativa, su di una diversa determinazione del reddito o dell'imposta in questione.

(Cassazione, sentenza n. 662/2014)

 

Indetraibile l’iva di operazioni abusive

Giusta i principi elaborati dalla giurisprudenza comunitaria, deve ritenersi abusiva la pratica per la quale siano verificate due condizioni. Da un lato, le operazioni devono, nonostante l'applicazione formale delle condizioni previste dalle pertinenti disposizioni della direttiva IVA e della legislazione nazionale che la traspone, procurare un vantaggio fiscale la cui concessione sia contraria all'obiettivo perseguito da queste disposizioni. Dall'altro, deve risultare da un insieme di elementi oggettivi che lo scopo essenziale dell'operazione controversa è l'ottenimento di un vantaggio fiscale.

(Cassazione, sentenza n. 27352/2013)

 

Iva indetraibile in assenza di contratto

In tema di IVA, spetta a chi assume di avere diritto a detrarre l'imposta assolta l'onere di dimostrare quale sia la prestazione a fronte della quale il corrispettivo è stato pagato.

Il pagamento di una somma, che non sia collegabile ad una controprestazione dovuta come scambio di un bene o di un servizio, non rileva ai fini IVA. Di conseguenza, l'eventuale assoggettamento dell'operazione all'imposta risulta illegittimo, con la conseguente indetraibilità, in capo al destinatario di essa, dell'imposta addebitata da chi tale pagamento abbia ricevuto.

(Cassazione, sentenza n. 17021/2014)

 

Detrazione iva ammessa se il cessionario è estraneo alla frode

Nelle "frodi carosello", la detrazione esercitata dall'acquirente non può essere negata qualora il contribuente dimostri, in modo oggettivo, di essere estraneo all'operazione fraudolenta. Il diritto di detrazione deve essere, pertanto, confermato quando, come nel caso di specie, il costo di acquisto e il prezzo di rivendita delle autovetture non si discosti in modo significativo (e sospetto) dai valori di mercato e quando gli acquisti effettuati presso la "cartiera" nell'anno oggetto di contestazione abbiano carattere pressoche ~occasionale rispetto al volume delle vendite dalla medesima realizzato nello stesso periodo di riferimento.

(Commissione Tributaria Regionale Lazio sezione Roma Sez. IX, sentenza n. 1149/14)

 

Detraibile l’Iva su acquisto immobile strumentale concesso in locazione

In tema di IVA, alla stregua della disciplina dettata dagli artt. 1, 4, 17 e 19 del D.P.R. n. 633 del 1972, la qualità di imprenditore societario è condizione unicamente per rendere assoggettabili ad IVA le operazioni attive. Viceversa, la compatibilità con l'oggetto sociale di spese relative alla compravendita e/o alla ristrutturazione di immobile rappresenta, rispetto alla detraibilità del tributo de quo assolto sulle operazioni passive, elemento puramente indiziario della loro inerenza all'effettivo esercizio dell'impresa, valutabile, pertanto, dal giudice di merito unitamente alla altre circostanze, idonee a formarne il convincimento circa l'effettiva inerenza delle medesime operazioni passive all'espletamento della progettata attività imprenditoriale, all'interno di un criterio di ripartizione che vede onerata della prova la società.

La nozione di attività rilevante ai fini IVA non coincide con quella tradizionale degli artt. 2082 e 2195 c.c., ma deve essere ricavata prima di tutto dalla normativa comunitaria che, nella sesta direttiva (Direttiva n. 77/388/CEE), parla di "operazione che comporti lo sfruttamento di un bene materiale ... per ricavarne introiti avente carattere di stabilità". Ne deriva che non vi è ragione per alterare, in un soggetto societario la tendenziale simmetria tra attività che danno luogo ad operazioni imponibili e correlate operazioni passive che danno luogo a detrazione dell'imposta, essendo il soggetto passivo autorizzato a livello comunitario dalla citata sesta direttiva a detrarre le imposte assolte sugli acquisti nella misura in cui i beni sono impiegati ai fini di operazioni soggette ad imposta.

E' detraibile l'Iva assolta sull'acquisto dell'immobile strumentale concesso in locazione dalla società acquirente, anche se si tratta dell'unica operazione dalla medesima posta in essere.

Una società di capitali svolgente attività di gestione e godimento dell'unico immobile in suo possesso esercita attività di impresa e ha diritto a richiedere l'Iva versata in eccesso ex art. 30, comma 3 del D.P.R. n. 633/72.

(Cassazione, sentenza n. 7032/2014)

 

Indetraibile l’iva se non era possibile non essere a conoscenza dell’evasione

Va negato il beneficio del diritto a detrazione dell'IVA ove sia dimostrato, alla luce di elementi oggettivi, che il soggetto passivo, al quale sono stati forniti i beni o i servizi posti a fondamento del diritto a detrazione, sapeva o avrebbe dovuto sapere che tale operazione si iscriveva in un'evasione commessa dal fornitore o da un altro operatore a monte. Inoltre, le intercettazioni telefoniche legittimamente assunte in sede penale e trasmesse all'amministrazione finanziaria, sono materiale probatorio pieno ed efficace ai fini del processo e degli accertamenti tributari in genere.