La notifica dell'accertamento con adesione

CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 30 luglio 2014, n. 17314

– Accertamento – Istanza di adesione –tempestività

Svolgimento del processo

L’Agenzia delle Entrate – Ufficio di Potenza – notificò alla M. S.n.c. di M.R. e C., in persona del legale rappresentante pro-tempore, provvedimento di diniego relativo alle istanze di accertamento con adesione che la società aveva presentato per la definizione delle imposte dovute in forza di avviso di accertamento in rettifica relativamente a due atti del 2003 a rogito del notar S. con i quali la società aveva acquistato alcuni suoli ubicati nella città di Potenza.

La società impugnò detto provvedimento dinanzi alla CTP di Potenza, chiedendone l’annullamento e la dichiarazione d’infondatezza nei merito della pretesa tributaria.

Il ricorso fu accolto dalla CTP di Potenza con sentenza che, ritenendo fondate le doglianze espresse in ordine al diniego dell’istanza con adesione e prive di pregio quelle inerenti al merito della rettifica, accolse il ricorso.

L’appello proposto dall’Ufficio avverso detta sentenza fu rigettato dalla CTR della Basilicata con sentenza n. 8/3/09, depositata il 10 gennaio 2009, contro la quale l’Agenzia delle Entrate ricorre per cassazione in forza di due motivi.

La società intimata non ha svolto difese.

Motivi della decisione

1. Con il primo motivo l’Agenzia delle Entrate denuncia la violazione e falsa applicazione dell’art. 12 del D.Lgs. n. 218/1997, in combinato disposto con l’art. 20 del D.Lgs. n. 546/1992, in relazione all’art. 360 1° comma n. 3 c.p.c. Richiamando la propria Circolare n. 28/2002 e la circolare n. 11 del 4 aprile 2001 della Direzione Regionale delle Entrate della Lombardia, assume l’erroneità della decisione impugnata, nella parte in cui ha ritenuto ritualmente presentate le istanze di accertamento con adesione spedite entrambe con raccomandate senza avviso di ricevimento in busta chiusa entro il 60° giorno dalla notifica dell’avviso di accertamento in rettifica, ma pervenute all’ufficio oltre detto termine, ritenendo che, in forza del l’interpretazione dell’art. 12 del D. Lgs. n. 218/1997 offerta dalla succitata circolare, per potersi considerare ritualmente proposte le istanze di accertamento con adesione occorreva far riferimento ai requisiti prescritti dall’art. 20, 2° comma del D. Lgs n. 546/1992 per la proposizione del ricorso giurisdizionale a mezzo posta.

2. Con il secondo motivo l’Amministrazione finanziaria censura la sentenza impugnata per violazione dell’art. 36 del D.Lgs. n. 546/1992, in relazione all’art. 360, 1° comma n. 4 c.p.c., deducendo la nullità della sentenza per contrasto tra dispositivo e motivazione, solo apparente, non essendo dato comprendere l’iter logico attraverso il quale il giudice tributario di secondo grado, pur riconoscendo la fondatezza nel merito della pretesa impositiva, abbia poi in dispositivo pronunciato (in foto) il rigetto dell’appello proposto dall’ufficio che aveva chiesto, con le proprie conclusioni, che, in riforma della sentenza impugnata, fosse dichiarata la legittimità del provvedimento di diniego delle istanze di accertamento con adesione, ovvero che fosse in ogni caso dichiarata la fondatezza degli avvisi di rettifica.

3. Il primo motivo è infondato e va disatteso.

L’art. 12, 1° comma del D. Lgs. n. 218/1997, quanto alle modalità di presentazione dell’istanza di accertamento con adesione, nel caso in esame, in cui sia stato notificato avviso di accertamento non preceduto da invito a comparire, si limita a prevedere che l’istanza possa essere presentata dal contribuente in carta libera, con la quale indichi il proprio recapito, anche telefonico, disciplinando solo, indirettamente il termine, per la relativa proposizione (“anteriormente all’impugnazione dell’atto innanzi la commissione tributaria provinciale”), che, come è noto, è di 60 giorni dalla notifica di quest’ultimo, secondo quanto disposto dall’art. 21 del D.Lgs. n. 546/1992.

In fatto è incontroverso che le istanze di accertamento con adesione sono state spedite dalla società con lettere raccomandate in busta chiusa (senza ricevuta di ritorno) il 58° giorno dalla notifica degli avvisi di rettifica e pervenute all’Ufficio oltre il 60° giorno.

L’Agenzia delle Entrate richiama, a fondamento del proprio assunto le due succitate circolari.

In primo luogo occorre precisare che, con riferimento alla problematica della tempestività o meno delle istanze di accertamento con adesione spedite a mezzo posta, come d’altronde si rileva anche dal quesito di diritto formulato dalla ricorrente, lo stesso richiamo alla circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 28 dell’8 aprile 2002, resa peraltro in relazione all’art. 6 del D. Lgs. n. 218/1997, conferma la validità della presentazione dell’istanza a mezzo posta e che per la sua tempestività possa farsi riferimento alla data di spedizione della raccomandata, purché essa soddisfi i requisiti prescritti dall’art. 20 del D.Lgs. n. 546/1992. Con la circolare n. 28/2002, infatti, l’Amministrazione finanziaria, rimeditando l’orientamento espresso con la succitata precedente circolare dell’ufficio regionale della Lombardia, ebbe ad osservare che “se è vero, com’è vero, che il termine di sessanta giorni per l’impugnazione si considera rispettato anche assumendo quale data del ricorso quella di spedizione (in plico raccomandato senza busta con avviso di ricevimento, ex art. 20 del decreto legislativo” n. 546/1992 ” – stante l’evidente connessione dei due adempimenti – non si ravvisano motivi che impediscano di poter considerare tempestiva l’istanza di adesione spedita per posta, entro il suddetto termine, purché, beninteso, vengano pienamente rispettate le modalità prescritte dall’art. 20″.

Sicché, in sostanza, la censura dell’Ufficio si pone in relazione alla denunciata violazione delle richiamate disposizioni di legge da parte della sentenza impugnata, poiché il provvedimento di diniego delle istanze di accertamento con adesione sarebbe stato legittimamente fondato sul fatto che le raccomandate spedite erano prive di avviso di ricevimento e spedite in busta chiusa, come tali non rispettose dei requisiti prescritti dall’art. 20 del D. Lgs. n. 546/1992.

3.1. L’assunto della ricorrente non può essere condiviso.

Premesso che la circolare dell’Agenzia delle Entrate con la quale l’Amministrazione finanziaria interpreti una norma tributaria, anche quando contenga una direttiva agli uffici gerarchicamente subordinati, esprime un parere dell’amministrazione non vincolante per il contribuente, oltre che per gli uffici, per la stessa autorità che l’ha emanata e per il giudice (cfr. Cass. civ. sez. unite 2 novembre 2007, n. 23031; più di recente Cass. civ. sez. V 21 marzo 2014, n. 6699), il parere espresso da detta circolare non può essere condiviso da questo collegio, atteso che da esso deriva l’estensione analogica di una causa di decadenza, che l’art. 22 del D. Lgs. n. 546/1992, nel prevederne l’inammissibilità, la pone, in combinato disposto con l’art. 20 dello stesso decreto, unicamente con riferimento al ricorso giurisdizionale proposto a mezzo posta che sia stato spedito alla CTP adita con raccomandata priva di avviso di ricevimento ed in busta chiusa.

Stante il principio di tassatività delle cause di decadenza dall’impugnazione (cfr. Cass. civ. sez. II 30 marzo 2006, n. 7352) e avuto riguardo, del resto, alla diversa funzione cui sottende il requisito di forma previsto dall’art. 20 del D.Lgs. n. 546/1997 per la corretta proposizione del ricorso giurisdizionale, rispetto a quello (la sola forma scritta dell’istanza di accertamento con adesione) che quella proposizione del ricorso mira invece ad evitare, deve condividersi, nella fattispecie in esame, la valutazione del giudice di merito circa la legittimità delle istanze di accertamento con adesione presentate dalla contribuente ed il conseguente accoglimento, in parte qua, del ricorso della società, confermato dalla decisione impugnata, non essendo stata, peraltro, nella fattispecie in esame, in alcun modo contestata dall’Amministrazione finanziaria la ricezione delle istanze, quantunque oltre il 60″ giorno dalla notifica degli avvisi di rettifica, né che le buste chiuse non contenessero le istanze di accertamento con adesione relative agli avvisi di rettifica previamente notificati alla contribuente.

4. Ugualmente va disatteso il secondo motivo di ricorso.

Dallo stesso è dato rilevare – per quanto non si dia conto da parte della ricorrente con assoluta puntualità del tenore della decisione resa dai giudici di primo grado – che la sentenza della CTP ha nel contempo, sul ricorso della contribuente che aveva contestato la legittimità del provvedimento di diniego e censurato il merito della rettifica, accolto il ricorso quanto all’annullamento del provvedimento di diniego, ritenendo invece infondate le doglianze relative al merito della rettifica; cosicché l’interesse dell’Amministrazione alla proposizione dell’appello sussisteva unicamente in ordine alla soccombenza sulla ritenuta illegittimità del provvedimento di diniego delle istanze di accertamento con adesione.

Ciò posto, evidentemente, nessun contrasto insanabile può ritenersi sussistente tra motivazione e dispositivo della sentenza impugnata, con la quale – sostanzialmente confermando la validità della motivazione resa dai giudici di prime cure che avevano ritenuto illegittimo il provvedimento di diniego e fondata la pretesa impositiva fatta valere con gli atti di rettifica – la CTR della Basilicata ha in dispositivo rigettato l’appello, dovendosi dunque escludere la sussistenza del denunciato error in procedendo per carenza assoluta di motivazione.

5. Nulla va statuito, infine, in ordine alle spese del presente giudizio di legittimità, non avendo l’intimata svolto difese.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso.