L’accertamento anticipato in attesa delle Sezioni Unite della Corte di Cassazione

Il tema è sempre assai diffuso e la giurisprudenza se ne occupa ormai con assiduità. E’ noto che il comma 7, dell’articolo 12, della legge n.212/2000 è ormai da anni sotto i riflettori della dottrina e della giurisprudenza. Come è noto, dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, il contribuente può comunicare entro sessanta giorni osservazioni e richieste che sono valutate dagli uffici impositori. L’avviso di accertamento – recita la norma – non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza.
Tale termine – peraltro non espressamente sanzionato – non sempre viene rispettato dal Fisco, che emette l’avviso di accertamento prima dello scadere dei sessanta giorni, magari senza motivare l’urgenza che giustifica tale comportamento. La conseguenza è stata che i contribuenti hanno eccepito la violazione della norma chiedendo all’organo giudicante l’annullamento dell’atto, motivando sulla base del noto principio, tipico del diritto amministrativo, dell’invalidità derivata, che sancisce l’illegittimità dell’atto finale se nella fase endoprocedimentale si sono verificate violazioni di norme procedurali.
Considerato che la norma prevede che l’accertamento non possa essere notificato prima che siano decorsi 60 giorni, si apre – come osservato dalla giurisprudenza – un vero e proprio spatium deliberandi, nel corso del quale non è consentita l’azione della finanza, dovendosi garantire il diritto di difesa del contribuente ed attendere, quindi, l’eventuale produzione di una memoria.
Vero è che la norma non contiene nessuna espressa sanzione nei confronti dell’Ufficio che non si attiene a tali disposizioni – e tale circostanza porta l’Amministrazione Finanziaria a ritenere che la norma abbia carattere meramente “organizzatorio” – ma è altrettanto vero che l’ufficio ha l’obbligo di effettuare un esame critico del processo verbale, prima di procedere alla notifica dell’avviso di accertamento, non potendosi limitare a recepire nell’atto impositivo il processo verbale, senza tenere conto delle osservazioni del contribuente. Il fine del legislatore – manifesto e condivisibile – consiste nel “costringere” l’Ufficio ad un’attività di lettura critica del processo verbale di constatazione e, se del caso, ad intervenire fattivamente nell’integrazione degli elementi di accertamento eventualmente errati o carenti, sulla base di precisi input forniti dalla parte.
Il divieto espresso di emettere l’avviso di accertamento prima della detta scadenza impone un dovere dell’Ufficio, la cui violazione travolge la finalità stessa della norma.
E’ da rilevare che il mancato rispetto dei 60 giorni non conduce sic et simpliciter alla nullità dell’atto, ma occorre valutare se sussistono – e sono esplicitate e documentate – le ragioni di particolare e motivata urgenza che consentono la notifica anticipata dell’avviso di accertamento.
In tal senso si è espressa anche la recente giurisprudenza di legittimità, che ha statuito che l’avviso di accertamento è invalido se emanato prima di sessanta giorni dall’elevazione del processo verbale di constatazione, salvo che non ricorrano motivate ragioni di urgenza (Cass. n. 4687 del 23 marzo 2012 Sez. V – Pres. Cicala M. – Est. Chindemi D).
L’art. 12 della L. 212/2000 concede infatti alla parte sottoposta a verifica fiscale un termine per comunicare osservazioni e richieste al fine di garantire la possibilità di interagire con l’Amministrazione finanziaria prima che essa pervenga all’emissione di un avviso di accertamento; il mancato rispetto …

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