Società in perdita sistemica: esclusi dal calcolo del MOL i canoni relativi agli acquisti in leasing

L’art. 2 cc. 36-decies – 36-duodecies del DL 138/2011 ha esteso le limitazioni previste per le società non operative alle società in perdita sistematica, ovvero alle società che dichiarano perdite fiscali per tre periodi d’imposta consecutivi o che, nel medesimo arco temporale triennale, sono in perdita per due periodi d’imposta e in uno dichiarano un reddito inferiore a quello minimo ex. art. 30 L. 724/1994: in entrambi i casi, la società si considera non operativa a decorrere dal successivo quarto periodo d’imposta. E’ bene precisare che, la nuova presunzione di non operatività opera anche in assenza dei presupposti previsti dall’art. 30 co. 1 della L. 724/94, ovvero anche quando i ricavi dichiarati sono superiori a quelli minimi determinati applicando, ad alcuni assets patrimoniali, le previste percentuali forfetarie (c.d. test di operatività).

Al fine di limitare il contenzioso, l’Agenzia delle Entrate (provvedimento direttoriale n. 87956/2012 del 11 giugno 2012 e C.M. n. 23 dell’ 11.6.2012 n. 23.) ha indicato precise cause di disapplicazione automatica delle disposizioni antielusive, di cui all’articolo 30, comma 4-bis, della L. n. 724/1994, per le società “in perdita sistematica”: tra le cause individuate dall’Amministrazione Finanziaria si annovera il conseguimento di un margine operativo lordo positivo (MOL>0), in almeno uno dei tre periodi d’imposta del triennio di “osservazione”.

Con particolare riferimento alla suddetta causa di disapplicazione automatica, il citato provvedimento direttoriale n. 87956/2012 precisa che il MOL deve essere determinato dalla differenza tra il valore della produzione (lettera A del C.E.) ed i costi della produzione (lettera B del C.E.), senza tuttavia tener conto delle voci relative ad ammortamenti, svalutazioni ed accantonamenti indicati, rispettivamente, nelle voci B.10, B.12 e B.13 del Conto economico. Per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali si assumono, a tale fine, le voci di Conto economico corrispondenti.

La logica della causa di disapplicazione è sostanzialmente quella di non penalizzare le imprese che realizzano perdite fiscali in forza di ingenti investimenti effettuati. Ma se tale causa di disapplicazione è profittevole per le società edili che capitalizzano nelle rimanenze anche gli oneri finanziari (i quali non fanno parte dei costi della produzione) e per le società che acquistano beni strumentali con mezzi propri ( i cui ammortamenti sono esclusi dalla determinazione del MOL), la stessa valutazione non può essere fatta per quelle imprese che hanno effettuato ingenti investimenti di beni strumentali in leasing, per le quali il MOL viene ridotto dai canoni iscritti nella voce B8 del Conto Economico.

I primi commenti dottrinali avevano criticato aspramente questa differenza posto che, ai fini della determinazione del MOL, gli acquisti in leasing risulterebbero penalizzati rispetto all’acquisto di beni propri: i canoni di leasing rilevano, come detto, integralmente tra i costi della produzione di cui alla lettera B) del conto economico, mentre gli ammortamenti relativi ai beni propri ne sono esclusi. A ciò si aggiunga che, da un punto di vista fiscale, l’Agenzia delle Entrate ha più volte ribadito il principio di sostanziale equivalenza tra l’acquisizione e/o la realizzazione di un bene in proprio e l’acquisizione e/o realizzazione effettuata tramite contratti di leasing (R.M n. 19/E del 23 febbraio 2004 e C.M. n. 28/E del 21 giugno 2011).

Ad eliminare tale discrasia e fare chiarezza sulla problematica in discorso, è intervenuta recentemente la stessa Agenzia delle Entrate (R.M. 107 del 11 dicembre 2012) che, nel ribadire il principio di sostanziale equivalenza tra acquisizione di un bene proprio e quella effettuata in leasing, ha precisato che il MOL rilevante per la disapplicazione automatica della disciplina sulle società in perdita sistematica deve essere determinato escludendo dai costi della produzione (di cui alla…

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