Obblighi dichiarativi e responsabilità connesse

Premessa

La liquidazione delle società di capitali ha effetto giuridico dalla data di iscrizione al “registro delle imprese” e prevede alcuni obblighi a carico degli amministratori uscenti, quali la consegna dei libri sociali e la predisposizione di un conto della gestione, cioè di un bilancio infrannuale composto da stato patrimoniale, conto economico e nota integrativa redatto con criteri di funzionamento.

I liquidatori a loro volta redigono l’inventario iniziale di liquidazione, uno stato patrimoniale che dovrebbe essere redatto con criteri di liquidazione a valori di presunto realizzo, ma che la prassi (anche per opportunità fiscali) è solita redigere a valori di funzionamento (senza ammortamenti) e che deve essere allegato al primo bilancio di liquidazione (l’O.I.C. consiglia di fare un prospetto con due tabelle: nella prima i valori contabili; nella seconda le voci anche non contabili con valore di realizzo e/o di estinzione.)

I bilanci intermedi di liquidazione seguono le regole ordinarie tenendo però conto della prospettiva di non continuazione dell’attività. Il bilancio finale, invece, comprende l’intero periodo di liquidazione.

Disciplina fiscale

L’articolo 182 del TUIR al comma 3 dispone che “Per le società soggette all’imposta di cui al titolo II, il reddito relativo al periodo compreso tra l’inizio e la chiusura della liquidazione e’ determinato in base al bilancio finale. Se la liquidazione si protrae oltre l’esercizio in cui ha avuto inizio il reddito che si riferisce alla residua frazione di tale esercizio e ciascun successivo esercizio intermedio e’ determinato in via provvisoria in base al rispettivo bilancio, liquidando la relativa imposta salvo conguaglio in base al bilancio finale; le perdite di esercizio anteriori all’inizio della liquidazione non compensate nel corso di questa ai sensi dell’articolo 84 sono ammesse in diminuzione in sede di conguaglio”

Le società soggette ad Ires, quindi, determinano provvisoriamente il reddito relativo a ciascun esercizio intermedio, salvo conguaglio in base al bilancio finale, con possibilità di utilizzo delle perdite di esercizi antecedenti l’apertura della procedura liquidatoria, non compensate nel corso della stessa ai sensi dell’articolo 84 del TUIR. La norma in esame prevede, inoltre, che se la liquidazione si protrae per più di cinque esercizi, compreso quello in cui ha avuto inizio, nonché in caso di omessa presentazione del bilancio finale, i redditi determinati in via provvisoria si considerano definitivi.

Con istanza di interpello presentata ai sensi dell’articolo 11 della legge n. 212 del 2000 in merito all’esatta interpretazione dell’articolo 5 del decreto del Presidente della Repubblica del 22 luglio 1998, n. 322, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito alcuni dubbi riguardanti gli adempimenti dichiarativi da osservare nei casi di liquidazione che si protrae oltre l’esercizio in cui ha avuto inizio, ma per meno di cinque esercizi, emanando la risoluzione del 06/07/2010 n. 66.

Secondo l’articolo 5 comma 1 del DPR n. 322 del 1998, così come modificato dal decreto legge del 30 dicembre 2008, n. 207 in caso di liquidazione di società o enti soggetti all’imposta sul reddito delle persone giuridiche, di società o associazioni di cui all’articolo 5 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e di imprese individuali, spetta al liquidatore, o in mancanza, al rappresentante legale, presentare la dichiarazione relativa al periodo compreso tra l’inizio del periodo d’imposta e la data in cui ha effetto la deliberazione di messa in liquidazione entro l’ultimo giorno del nono mese successivo a tale data in via telematica. Lo stesso liquidatore presenta la dichiarazione relativa al risultato finale delle operazioni di liquidazione entro i nove mesi successivi alla chiusura della liquidazione stessa o al deposito del bilancio finale, se prescritto, in via telematica.

Nel caso in cui la liquidazione si prolunghi oltre il periodo d’imposta indicato nel comma 1 occorre presentare le dichiarazioni relative alla residua frazione del detto periodo e quelle relative ad ogni successivo periodo di imposta.

Adempimenti obbligatori e profili di responsabilità

A fini dichiarativi le dichiarazioni da presentare sono quindi sostanzialmente:

1. la dichiarazione per la residua frazione del primo periodo d’imposta in cui si è aperta la liquidazione;

2. le dichiarazioni relative ai successivi periodi di imposta;

3. la dichiarazione relativa all’intero periodo di liquidazione, redatta sulla base del bilancio finale di liquidazione.

Il reddito prodotto nella frazione di periodo antecedente la chiusura della liquidazione è assorbito dal risultato che emerge dal bilancio finale di liquidazione e, conseguentemente, anche l’imposta ad esso relativa va liquidata sulla base del risultato finale, tenendo conto anche delle eventuali poste di conguaglio. La società dovrà effettuare alla chiusura della liquidazione il calcolo definitivo dell’IRES dovuta per tutto il periodo della liquidazione, evidenziando l’eventuale conguaglio a credito o a debito dovuto entro il giorno sedici del sesto mese successivo alla chiusura del periodo di imposta.

Ai fini IRAP ed IVA, invece, ciascun periodo d’imposta successivo a quello di messa in liquidazione è considerato un autonomo periodo da liquidare e dichiarare in via definitiva.

L’Agenzia dell’Entrate con la circolare 9 luglio 2007, n. 44 in materia di trattazione delle istanze di disapplicazione della disciplina sulle società non operative di cui all’art. 30, c. 4-bis, legge n. 724/1994, presentate ai sensi dell’art. 37-bis, c. 8, D.P.R. n. 600/1973, ha precisato che per le società in liquidazione ai fini dell’uscita dal test di operatività non è sufficiente il mero stato di scioglimento, ma è necessaria una dimostrazione di dismissione dei beni sociali e di pagamento dei debiti in essere (valido anche per le società ammesse alla procedura di concordato preventivo e le holdings).

In riferimento, infine, alle responsabilità derivanti dagli obblighi di legge, la Suprema corte di cassazione con ordinanza n. 21195/2010 ha evidenziato che la cancellazione dal registro delle imprese di una società, ex articolo 2495 del codice civile, produce l’estinzione della società anche in presenza di crediti insoddisfatti e di rapporti non ancora definiti, facendo cessare i poteri di rappresentanza deputati al liquidatore. L’erario o gli enti creditori potranno, quindi, agire solo nei confronti dei soci, ma limitatamente alle somme da questi percepite in sede di bilancio finale di liquidazione, ovvero dei liquidatori, ove il mancato pagamento dei debiti sia dipeso dal proprio operato.

12 gennaio 2011

Cosimo Turrisi